注册会计师的法律责任探讨dfvw.pptx

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1、第五章第五章 注册会计师的注册会计师的法律责任法律责任本本 章章 内内 容容 教学重点与难点教学重点与难点注册会计师法律责任的成因；注册会计师法律责任的成因；对注册会计师法律责任的认定。对注册会计师法律责任的认定。CPACPA职业职业-经济警察？企业医生？贩子经济警察？企业医生？贩子（买卖信息资源）？风险？利益？左右为（买卖信息资源）？风险？利益？左右为难？通同作弊？误导？诉讼？行政责任？难？通同作弊？误导？诉讼？行政责任？民事责任？医院？妻离子散？灭顶之灾？民事责任？医院？妻离子散？灭顶之灾？刑事责任？监狱？刑事责任？监狱？【案例导学案例导学】谁的责任？谁的责任？资料：万民公司是一家国有大型

2、企业。资料：万民公司是一家国有大型企业。20022002年年1212月，公司月，公司总经理针对公司效益下滑、面临亏损的情况，电话请示正总经理针对公司效益下滑、面临亏损的情况，电话请示正在外地出差的董事长。董事长指示把财务会计报告做得漂在外地出差的董事长。董事长指示把财务会计报告做得漂亮一些，总经理把这项工作交给公司总会计师，要求按董亮一些，总经理把这项工作交给公司总会计师，要求按董事长意见办。总会计师按公司领导意图，对当年度的财务事长意见办。总会计师按公司领导意图，对当年度的财务会计报告进行了技术处理，虚拟了若干笔无交易的销售收会计报告进行了技术处理，虚拟了若干笔无交易的销售收入，从而使公司报

3、表由亏变盈。经诚信会计师事务所审计入，从而使公司报表由亏变盈。经诚信会计师事务所审计后，公司财务会计报告对外报出。后，公司财务会计报告对外报出。20032003年年4 4月，在月，在会计法会计法执行情况检查中，当地财政部门发现该公司存在重大会执行情况检查中，当地财政部门发现该公司存在重大会计作假行为，依据计作假行为，依据会计法会计法及相关法律、法规、制度，及相关法律、法规、制度，拟对该公司董事长、总经理、总会计师等相关人员进行行拟对该公司董事长、总经理、总会计师等相关人员进行行政处罚，并分别下达了行政处罚告知书。万民公司相关人政处罚，并分别下达了行政处罚告知书。万民公司相关人员接到行政处罚告知

4、书后，均要求举行听证会。员接到行政处罚告知书后，均要求举行听证会。在听证会上，有关当事人作了如下陈述：公司董事长称：在听证会上，有关当事人作了如下陈述：公司董事长称：“我前一段时间出差在外，对公司情况不太了解，虽然在财我前一段时间出差在外，对公司情况不太了解，虽然在财务会计报告上签名并盖章，但只是履行会计手续，我不能负务会计报告上签名并盖章，但只是履行会计手续，我不能负任何责任。具体情况可由公司总经理予以说明。任何责任。具体情况可由公司总经理予以说明。”公司总经公司总经理称：理称：“我是搞技术出身的，主要抓公司的生产经营，对我是搞技术出身的，主要抓公司的生产经营，对会计我是门外汉，我虽在财务会

5、计报告上签名并盖章，那也会计我是门外汉，我虽在财务会计报告上签名并盖章，那也只是履行程序而已。以前也是这样做的，我不应承担责任。只是履行程序而已。以前也是这样做的，我不应承担责任。有关财务会计报告情况应由公司总会计师解释。有关财务会计报告情况应由公司总会计师解释。”公司总会公司总会计师称：计师称：“公司对外报出的财务会计报告是经过诚信会计师公司对外报出的财务会计报告是经过诚信会计师事务所审计的，他们出具了无保留意见的审计报告。诚信会事务所审计的，他们出具了无保留意见的审计报告。诚信会计师事务所应对本公司财务会计报告的真实性、完整性负责，计师事务所应对本公司财务会计报告的真实性、完整性负责，承担

6、由此带来的一切责任。承担由此带来的一切责任。”要求：根据我国会计法律、法规、制度规定，分析公司要求：根据我国会计法律、法规、制度规定，分析公司董事长、总经理、总会计师在听证会上的陈述是否正确，并董事长、总经理、总会计师在听证会上的陈述是否正确，并分别说明理由。分别说明理由。【答案与解析答案与解析】1 1董事长：董事长：会计法会计法对对单位负责人单位负责人会计责任的规会计责任的规定，并强调指出，这一规定不因单位负责人定，并强调指出，这一规定不因单位负责人当时是否在场当时是否在场而改变而改变。该公司的会计造假行为实际上是由董事长授意指。该公司的会计造假行为实际上是由董事长授意指使的。使的。2 2总

7、经理：总经理和单位负责人、主管会计工作的总经理：总经理和单位负责人、主管会计工作的负责人、会计机构负责人负责人、会计机构负责人(会计主管人员会计主管人员)一样，都是财务一样，都是财务会计报告的责任人，应承担会计报告的责任人，应承担相应的相应的法律责任，不能以不懂法律责任，不能以不懂会计专业相推脱。事实上，该公司总经理也参与了会计造会计专业相推脱。事实上，该公司总经理也参与了会计造假。假。3 3总会计师：会计责任与审计责任的关系，强调对总会计师：会计责任与审计责任的关系，强调对财务会计报告的真实性、完整性负责是公司应承担的会计财务会计报告的真实性、完整性负责是公司应承担的会计责任；同时事务所也应

8、当承担相应的审计责任。责任；同时事务所也应当承担相应的审计责任。一、审计责任与法律责任的关系一、审计责任与法律责任的关系 审计责任审计责任是指审计人员应履行的专业职责和未履行好专是指审计人员应履行的专业职责和未履行好专业职责或因失职触犯法律而应承担的业职责或因失职触犯法律而应承担的不利不利的的法律后果法律后果。明确了注。明确了注册会计师册会计师应履行的职责应履行的职责，指出什么是可作为的且应当作为的。，指出什么是可作为的且应当作为的。法律责任法律责任是指是指CPACPA在履行其审计责任时，未按法律、法在履行其审计责任时，未按法律、法规、审计准则和职业道德规范执业，出现违约、过失或欺诈等行规、审

9、计准则和职业道德规范执业，出现违约、过失或欺诈等行为而给被审计单位或其他利害关系人造成损失而承担的法律后果。为而给被审计单位或其他利害关系人造成损失而承担的法律后果。明确了未按要求正确充分履行审计责任需负的行政责任、或民事明确了未按要求正确充分履行审计责任需负的行政责任、或民事责任、或刑事责任，强调什么是禁止作为及若作为所带来的法律责任、或刑事责任，强调什么是禁止作为及若作为所带来的法律后果。后果。审计责任是法律责任的审计责任是法律责任的前提前提，法律责任是建立在审计责任的，法律责任是建立在审计责任的基础上的，基础上的，CPACPA承担法律责任与否取决于审计责任履行是否正确承担法律责任与否取决

10、于审计责任履行是否正确充分。充分。第一节第一节 法律责任概述法律责任概述 二、注册会计师法律责任的表现形式二、注册会计师法律责任的表现形式 在现代社会中，注册会计师的法律责任正在逐步扩展，特别是在西在现代社会中，注册会计师的法律责任正在逐步扩展，特别是在西方国家，进入方国家，进入2020世纪世纪8080年代后，无论是年代后，无论是法院的判例解释法院的判例解释，还是注册会计，还是注册会计师职业团体的态度，较之以往的情形都发生了很大变化。师职业团体的态度，较之以往的情形都发生了很大变化。注册会计师职业受到阻碍或冲击的原因归结为：注册会计师职业受到阻碍或冲击的原因归结为：一是一是消费者利益的保护主义

11、消费者利益的保护主义兴起（对消费者权益与商业利益之间出现兴起（对消费者权益与商业利益之间出现利益失衡进行的一种补偿，开始对消费者的利益逐渐认识和重视）；利益失衡进行的一种补偿，开始对消费者的利益逐渐认识和重视）；二是有关二是有关审计保险论审计保险论的运用；的运用；“深口袋深口袋”理论（理论（即任何看上去拥即任何看上去拥有社会财富的人都可能受到起诉，不论其应当受到惩罚的程度如何有社会财富的人都可能受到起诉，不论其应当受到惩罚的程度如何），），“风险社会化风险社会化”（即把责任推向那些被认为可以避免损失或可以通过向即把责任推向那些被认为可以避免损失或可以通过向其他人收取更高的费用转嫁损失的人），以

12、及注册会计师越来越明显地其他人收取更高的费用转嫁损失的人），以及注册会计师越来越明显地被看做是被看做是担保人而非独立、客观的审计者和报告者担保人而非独立、客观的审计者和报告者；三是所有三是所有商业领域商业领域，注册会计师的参与日益增加，注册会计师的参与日益增加人们开始认同投人们开始认同投资过程中不断披露资过程中不断披露会计信息的重要性会计信息的重要性，并反对滥用注册会计师许可的所，并反对滥用注册会计师许可的所谓谓“创新创新”会计处理。会计处理。诉讼爆炸诉讼爆炸 近年来，企业近年来，企业经营失败经营失败或者因或者因管理层舞弊造成破产倒闭管理层舞弊造成破产倒闭的事件剧增，的事件剧增，投资者和贷款人

13、蒙受重大损失，因而指控注册会计师未能及时揭示或报投资者和贷款人蒙受重大损失，因而指控注册会计师未能及时揭示或报告这些问题，并要求其赔偿有关的损失。迫于社会的压力，许多国家的告这些问题，并要求其赔偿有关的损失。迫于社会的压力，许多国家的法院判决逐渐倾向于法院判决逐渐倾向于增加增加注册会计师在这些方面的法律责任。注册会计师在这些方面的法律责任。注册会计师法律责任的不断扩大，履行责任的对象随之拓宽，这些注册会计师法律责任的不断扩大，履行责任的对象随之拓宽，这些都使得注册会计师很容易被指控为民事侵权，都使得注册会计师很容易被指控为民事侵权，“诉讼爆炸诉讼爆炸”也由此产生。也由此产生。在在目前的法律环境

14、目前的法律环境下，指控会计师事务所和注册会计师执业不当的诉讼下，指控会计师事务所和注册会计师执业不当的诉讼案件和赔偿金额案件和赔偿金额日益增多日益增多。2020世纪世纪9090年代美国专家估计，由于法律诉讼年代美国专家估计，由于法律诉讼和赔偿金额的激增，美国会计师事务所和赔偿金额的激增，美国会计师事务所诉讼的直接费用支出占其审计收诉讼的直接费用支出占其审计收入的入的20%20%。诉讼赔偿不仅是大型会计师事务所面临的问题，也是中下会计诉讼赔偿不仅是大型会计师事务所面临的问题，也是中下会计师事务所提供鉴证服务应当考虑的问题。师事务所提供鉴证服务应当考虑的问题。对注册会计师指控的案件至少在对注册会计

15、师指控的案件至少在7070个国家有所增长。个国家有所增长。保险危机保险危机 伴随着诉讼迅速增长的趋势，出现：伴随着诉讼迅速增长的趋势，出现：职业过失保险赔付急剧增长职业过失保险赔付急剧增长，而保险赔付的增加又不可避免地导致保险费用的攀升。在美国。在对而保险赔付的增加又不可避免地导致保险费用的攀升。在美国。在对执业不当的审判中，凡涉及到大额赔付的，陪审团裁决的基础就是认执业不当的审判中，凡涉及到大额赔付的，陪审团裁决的基础就是认为赔偿金额通常由为赔偿金额通常由保险公司而非被告承担保险公司而非被告承担。早期的司法制度倾向于限定于早期的司法制度倾向于限定于注册会计师对第三方的法律责任注册会计师对第三

16、方的法律责任，但自但自2020世纪世纪7070年代末以来，不少法官已放弃上述判例原则，转而规定年代末以来，不少法官已放弃上述判例原则，转而规定注册会计师对已知的第三方使用者或财务报表的特定用途必须承担法注册会计师对已知的第三方使用者或财务报表的特定用途必须承担法律责任。当注册会计师涉及民事侵权的案件时，诉讼带来的直接后果律责任。当注册会计师涉及民事侵权的案件时，诉讼带来的直接后果就是赔偿金额的持续上涨。这又导致注册会计师由于支付高额保险费就是赔偿金额的持续上涨。这又导致注册会计师由于支付高额保险费用而引发提供的服务价格持续上涨。用而引发提供的服务价格持续上涨。责任责任含义含义关系关系行为行为影

17、响影响会会 计计责任责任是是指指被被审审计计单单位位管管理理层层在在被被审审计计单单位位治治理理层层的的监监督督下下，按按照照适适用用会会计计准准则则和和相相关关会会计计制制度度的的规定编制报表。规定编制报表。CPACPA的的审审计计责责任任不不能能替替代代、减减轻轻和和免免除除被被审审计计单单位位会会计计责责任。任。错错误误、舞舞弊弊和和违违反反法规行为法规行为重要性水平重要性水平（CPACPA的的职职业业判断）判断）审审 计计责任责任按按照照审审计计准准则则的的规规定定对对财财务务报报表表发发表表审审计计意意见见是是CPACPA的的责任。责任。被被审审计计单单位位承承担担会会计计责责任任不

18、不能能作作为为减减少审计测试的理由。少审计测试的理由。违违约约、过过失和欺诈失和欺诈三、审计责任与会计责任三、审计责任与会计责任 管理层管理层对编制财务报表的责任具体包括：对编制财务报表的责任具体包括：1 1）选择适当的会计准则和相关会计制度；）选择适当的会计准则和相关会计制度；2 2）选择和运用恰当的会计政策；）选择和运用恰当的会计政策；3 3）作出合理的会计估计）作出合理的会计估计4 4）设计、实施和维护与财务报表编制相关的内部）设计、实施和维护与财务报表编制相关的内部控制。控制。CPACPA对报表错报的审计责任（对报表错报的审计责任（合理合理保证）保证）1 1、有责任查出重大的错误与舞弊

19、、有责任查出重大的错误与舞弊 2 2、不能保证查出所有的错误与舞弊、不能保证查出所有的错误与舞弊 (由于审计测试及由于审计测试及被审计单位内部控制的固有限制）被审计单位内部控制的固有限制）为恰当履行对财务报表发表审计意见的责任，在审计过程中必为恰当履行对财务报表发表审计意见的责任，在审计过程中必须遵循的基本原则：须遵循的基本原则：(1)(1)遵守职业道德规范；遵守职业道德规范；(2)(2)遵守质量控制准则；遵守质量控制准则；(3)(3)遵守审计准则；遵守审计准则；揭错查弊阶段揭错查弊阶段真实公允阶段真实公允阶段真实公允和揭错查弊并重阶段真实公允和揭错查弊并重阶段四、审计责任的演进四、审计责任的

20、演进（一）（一）违约违约 违违约约是是指指合合同同的的一一方方或或几几方方未未能能达达到到合合同同条条款款的的要要求求。当违约给他人造成损失时，应负违约责任。当违约给他人造成损失时，应负违约责任。（二）（二）过失过失“无意无意”过过失失指指在在一一定定的的条条件件下下，缺缺少少应应有有的的合合理理的的谨谨慎。慎。评评价价过过失失的的标标准准以以其其他他合合格格注注册册会会计计师师在在相相同同条条件件下下可可做到的谨慎为标准的。做到的谨慎为标准的。一、一、形成形成CPACPA法律责任的直接原因法律责任的直接原因 第二节第二节注册会计师法律责任的成因注册会计师法律责任的成因 过失的分类过失的分类过

21、失按其程度分为过失按其程度分为 普通过失和重大过失普通过失和重大过失 普普通通过过失失一一般般过过失失，通通常常指指没没有有保保持持职职业业上上应应有有的的合合理理的的谨谨慎慎；对对CPACPA而而言言就就是是没没有有完完全全遵遵守守专专业业标标准。准。重重大大过过失失指指连连起起码码的的职职业业谨谨慎慎都都不不保保持持，对对业业务务或或事事务务不不加加考考虑虑，满满不不在在乎乎；对对CPACPA而而言言，则则是是根根本本没没有有遵遵循循专专业业准准则则或或没没有有按按专专业业准准则则的的基基本本要要求求执执行行业业务。务。共共同同过过失失即即对对他他人人过过失失，受受害害方方自自己己未未能能

22、保保持持合理的谨慎因而蒙受损失。合理的谨慎因而蒙受损失。普通过失和重大过失的区分标准普通过失和重大过失的区分标准：在执业过程中遵循审计准则的程度高低。在执业过程中遵循审计准则的程度高低。重要性重要性 不超过重要性标准不超过重要性标准没有过失；没有过失；超过重要性标准，但各项错报、漏报单独都不重要超过重要性标准，但各项错报、漏报单独都不重要普通过失；普通过失；超过重要性标准，并且某一两项错报、漏报单独来超过重要性标准，并且某一两项错报、漏报单独来看都超过了重要性标准看都超过了重要性标准重大过失。重大过失。内部控制内部控制 （三）欺诈（三）欺诈 又称注册会计师舞弊，是以欺骗或坑害他人为目又称注册会

23、计师舞弊，是以欺骗或坑害他人为目的的一种故意行为。的的一种故意行为。“故意故意”行为，作案具有行为，作案具有不良动机不良动机是欺诈的重要是欺诈的重要特征，也是欺诈与普通过失和重大过失的主要区别之一。特征，也是欺诈与普通过失和重大过失的主要区别之一。为了达到欺骗他人的目的，明知委托单位的财务为了达到欺骗他人的目的，明知委托单位的财务报表有重大错报，却加以虚伪的陈述，出具无保留意见的报表有重大错报，却加以虚伪的陈述，出具无保留意见的审计报告。审计报告。推定欺诈推定欺诈又称又称“涉嫌欺诈涉嫌欺诈”，是指虽无故意欺诈，是指虽无故意欺诈或坑害他人的动机，但却存在或坑害他人的动机，但却存在极端或异常的过失

24、极端或异常的过失。推定欺。推定欺诈和重大过失这两个概诈和重大过失这两个概 念的界限往往很难界定，在美国念的界限往往很难界定，在美国许多法院曾经将许多法院曾经将重大过失重大过失解释为推定欺诈。解释为推定欺诈。（一）（一）错误错误 是指导致财务报表错报的非故意行为，是指导致财务报表错报的非故意行为，主要包括：主要包括：为编制财务报表而收集和处理数据时发生失误；为编制财务报表而收集和处理数据时发生失误；由于疏忽和误解有关事实而作出由于疏忽和误解有关事实而作出不恰当不恰当的会计的会计估计；估计；在运用与确认、计量、分类或列报（包括披露）在运用与确认、计量、分类或列报（包括披露）相关的会计政策时发生失误

25、。相关的会计政策时发生失误。二、形成二、形成CPACPA法律责任的间接原因法律责任的间接原因 （四）没有过失、普通过失、重大过失和欺诈的界定（四）没有过失、普通过失、重大过失和欺诈的界定 （二）（二）舞弊舞弊 1 1、概念、概念 舞弊舞弊是指被审计单位的管理层、治理层、员工或第是指被审计单位的管理层、治理层、员工或第三方使用三方使用欺骗手段欺骗手段获取不当或获取不当或非法利益非法利益的的故意故意行为。行为。要求要求关注关注导致财务报表发生导致财务报表发生重大错报的舞弊重大错报的舞弊。既不能要求注册会计师对所有未能查处财务报表的错误既不能要求注册会计师对所有未能查处财务报表的错误与舞弊情况负责，

26、也不意味着注册会计师对未能查出的财务与舞弊情况负责，也不意味着注册会计师对未能查出的财务报表中的重大错误与舞弊没有任何责任，报表中的重大错误与舞弊没有任何责任，关键要看未能查出关键要看未能查出的原因是否源自注册会计师本身的过错。的原因是否源自注册会计师本身的过错。舞弊行为舞弊行为:伪造凭证、篡改会计纪录、变造财务报表数据伪造凭证、篡改会计纪录、变造财务报表数据等。等。2 2、与财务报表审计相关的与财务报表审计相关的舞弊舞弊：1 1）对财务信息作出虚假报告导致的错报）对财务信息作出虚假报告导致的错报（财务报告欺诈）；（财务报告欺诈）；可能源于可能源于管理层管理层通过操纵利润误导财务报表使用者对通

27、过操纵利润误导财务报表使用者对被审计单位被审计单位业绩或盈利能力业绩或盈利能力的判断。的判断。2 2）侵占资产侵占资产导致的错报（资产盗用）。导致的错报（资产盗用）。如果报表存在舞弊或舞弊嫌疑导致的错报，且遇如果报表存在舞弊或舞弊嫌疑导致的错报，且遇到到难以继续执行难以继续执行审计业务的异常情形，应考虑：审计业务的异常情形，应考虑：1 1、相应的职业责任和法律责任，包括向审计业务、相应的职业责任和法律责任，包括向审计业务委委托人报告托人报告，或根据法律法规的规定向，或根据法律法规的规定向监管机构监管机构报告；报告；2 2、对审计报告的影响，或解除业务约定。、对审计报告的影响，或解除业务约定。舞

28、弊舞弊应采取的对策应采取的对策（三）违法行为（三）违法行为 1 1、概念、概念 “违法违法”是指违反除财务是指违反除财务会计法规以外会计法规以外的其他法的其他法规，比如环保法、劳动保护法、商标法等等，不包括财务规，比如环保法、劳动保护法、商标法等等，不包括财务会计法规。会计法规。责任：责任：管理层的责任管理层的责任防止和发现违反法规行为。防止和发现违反法规行为。CPA CPA的责任的责任执行年度财务报表审计可能是遏制违执行年度财务报表审计可能是遏制违反法规行为的一项措施反法规行为的一项措施。（不应当、也不能对防止客户违反法规。（不应当、也不能对防止客户违反法规行为负责）。行为负责）。违法的认定

29、违法的认定如果没有证据表明存在违反法规行为，可如果没有证据表明存在违反法规行为，可推定推定遵守了相关法律法规。遵守了相关法律法规。2 2、对违反法规行为的报告、对违反法规行为的报告 如发现客户如发现客户存在严重违反法规行为存在严重违反法规行为，应考虑法律，应考虑法律法规是否要求其向监管机构报告；必要时，征询法律意法规是否要求其向监管机构报告；必要时，征询法律意见。见。如客户存在违反法规行为，且没有采取如客户存在违反法规行为，且没有采取CPACPA认为必认为必要的补救措施，应考虑要的补救措施，应考虑解除业务约定解除业务约定。3 3、对审计报告的影响、对审计报告的影响 如认为违反法规行为对报表有重

30、大影响，且未能在如认为违反法规行为对报表有重大影响，且未能在报表中得到恰当反映，出具报表中得到恰当反映，出具保留意见保留意见或或否定意否定意见的审计报见的审计报告。告。如因阻挠无法获取充分、适当的审计证据，出具保如因阻挠无法获取充分、适当的审计证据，出具保留意见或无法表示意见的审计报告。留意见或无法表示意见的审计报告。如因审计范围受到客户如因审计范围受到客户以外以外的其他条件限制而无法的其他条件限制而无法确定违反法规行为是否发生，应考虑其对审计报告的影响。确定违反法规行为是否发生，应考虑其对审计报告的影响。经经营营失失败败是是指指由由于于极极端端经经营营风风险险发发生生而而导导致致企企业业破破

31、产产或或者者不能偿还债权人的借款。经营失败是经营风险的极端表现。不能偿还债权人的借款。经营失败是经营风险的极端表现。经经营营风风险险是是指指企企业业由由于于经经济济或或经经营营条条件件，比比如如经经济济萧萧条条、管管理理决决策策失失误误、或或者者同同行行之之间间的的恶恶性性竞竞争争等等，导导致致债债权权人人的的借借款不能归还或者无法实现投资人的预期收益。款不能归还或者无法实现投资人的预期收益。审计失败审计失败是指注册会计师由于没有遵守审计准则而形成或是指注册会计师由于没有遵守审计准则而形成或出具了错误的审计意见。出具了错误的审计意见。审计风险审计风险是指财务报表中存在重大错报，而发表是指财务报

32、表中存在重大错报，而发表不恰不恰当当审计意见的可能性。经营失败，可能会引发审计风险。审计意见的可能性。经营失败，可能会引发审计风险。三、经营失败、审计失败与审计风险三、经营失败、审计失败与审计风险三者关系三者关系审计失败审计失败经营风险经营风险审计风险审计风险企业出现经营失败，可能存在审计失败，也可能不存在审计失败。主企业出现经营失败，可能存在审计失败，也可能不存在审计失败。主要取决于注册会计师在审计过程中是否遵守了审计准则，是否存在过失行要取决于注册会计师在审计过程中是否遵守了审计准则，是否存在过失行为。从理论上来说，有审计风险时，且没有遵守审计准则就会造成审计失为。从理论上来说，有审计风险

33、时，且没有遵守审计准则就会造成审计失败。败。审计失败案例审计失败案例v中天勤的悲哀：合并风险的典范。中天勤的悲哀：合并风险的典范。6060家上市公司，家上市公司，300300多多人，合并当年年报银广厦倾覆。人，合并当年年报银广厦倾覆。20022002年年2 2月被财政部、证月被财政部、证监会撤消。签字监会撤消。签字CPACPA被判被判26-3026-30个月徒刑，个月徒刑，3 3万罚金。万罚金。v悲哀的银广厦：悲哀的银广厦：9494年成立，年成立，6 6月深圳上市。政治导入（种月深圳上市。政治导入（种草治沙）企业形象迅速上升，草治沙）企业形象迅速上升，9999年底股价年底股价1313、9797

34、，20002000年年4 4月月1919日为日为3535、8383，4 4月月2020日分红日分红1010送送1010；20002000年年1212月月2929日日涨到涨到3737、9999元，综合全年上涨元，综合全年上涨440%440%，目前股价，目前股价3 3元左右。元左右。美国安然公司审计案例美国安然公司审计案例事件的由来及其影响事件的由来及其影响 总部设在美国得克萨斯州休斯敦的安然公司经营电力和天然气、能源和商品总部设在美国得克萨斯州休斯敦的安然公司经营电力和天然气、能源和商品运输以及为全球客户提供财务和风险管理服务等，其中能源交易业务量居全美之运输以及为全球客户提供财务和风险管理服务

35、等，其中能源交易业务量居全美之首，首，20002000年营业额达年营业额达10101010亿美元，总资产为亿美元，总资产为620620亿美元，业务遍及亿美元，业务遍及4040多个国家和多个国家和地区，员工超过地区，员工超过2 2万名，是美国万名，是美国最大的能源公司最大的能源公司，也是世界最大的能源商品和服，也是世界最大的能源商品和服务公司之一。务公司之一。20012001年年1010月月1616日，安然公司突然宣布，该公司第三季度亏损日，安然公司突然宣布，该公司第三季度亏损6.386.38亿亿美元，净资产因受外部合伙关系影响减少美元，净资产因受外部合伙关系影响减少1212亿美元。安然股价随即

36、迅速下跌，并亿美元。安然股价随即迅速下跌，并引来引来SECSEC和多家律师事务所的关注。和多家律师事务所的关注。1111月月1818日美国日美国(华尔街日报华尔街日报)揭露，安然财务揭露，安然财务主管与一些关联安然资产和股票的有牵涉，并从中获利数百万美元。主管与一些关联安然资产和股票的有牵涉，并从中获利数百万美元。1111月月8 8日安日安然公司宣布然公司宣布19971997年以来通过非法手段虚报利润年以来通过非法手段虚报利润5.865.86亿美元，并未将内部巨额债务亿美元，并未将内部巨额债务和损失如实报告。和损失如实报告。1111月月2121日，安然又宣布，日，安然又宣布，延期偿还延期偿还6

37、.96.9亿美元的债务亿美元的债务。此后，。此后，安然的股价一路下跌，到安然的股价一路下跌，到1111月月2929日已跌至日已跌至2626美分，市值仅有美分，市值仅有2.682.68亿美元，一年前亿美元，一年前安然公司股价还曾高达安然公司股价还曾高达9090美元，市值近美元，市值近800800亿美元。在安然公司承认有重大舞弊亿美元。在安然公司承认有重大舞弊行为后不到行为后不到2 2个月内，安然股价便跌破个月内，安然股价便跌破1 1美元，市值缩水，致使大批中小投资者倾美元，市值缩水，致使大批中小投资者倾家荡产，许多与安然有着资金业务住来的公司受到巨大影响。如：曾为安然提供家荡产，许多与安然有着资

38、金业务住来的公司受到巨大影响。如：曾为安然提供贷款的多家银行股价下跌，贷款的多家银行股价下跌，JPJP摩根大通股价下跌摩根大通股价下跌5 56 6，花旗集团下跌，花旗集团下跌5 54 4，这两家银行借给安然的款项就超过这两家银行借给安然的款项就超过1616亿美元之巨。许多银行的信用评级也被降低，亿美元之巨。许多银行的信用评级也被降低，金融债券被抛售，金融债券被抛售，引起美国债券市场震荡引起美国债券市场震荡，使，使世界能源业也受到影响世界能源业也受到影响。安然事件中的会计问题安然事件中的会计问题 1 1、利用、利用“特别目的实体特别目的实体”低估利润，低估负债。安然公司不恰当低估利润，低估负债。

39、安然公司不恰当地利用地利用“特别目的实体特别目的实体”符合特定条件可以不纳入合并报表的会计惯例，符合特定条件可以不纳入合并报表的会计惯例，将本应纳入合并报表的三个将本应纳入合并报表的三个“特别目的实体特别目的实体”排除在合并报表编制范围排除在合并报表编制范围之外，导致之外，导致19971997至至20002000年期间高估了年期间高估了4 49999亿美元的利润、低估了数亿美亿美元的利润、低估了数亿美元的负债。此外，以不符合元的负债。此外，以不符合“重要性重要性”原则为由，未采纳安达信的调整原则为由，未采纳安达信的调整建议，导致建议，导致19971997至至20002000年期间高估净利润年期

40、间高估净利润o o9292亿美元。亿美元。2 2、通过、通过空挂应收票据空挂应收票据，高估资产和股东权益。为了解决，高估资产和股东权益。为了解决V V类公司的类公司的资本金问题，安然公司于资本金问题，安然公司于20002000年第一季度向年第一季度向V V类公司发行了价值为类公司发行了价值为1 17272亿美元的普通股。在没有收到亿美元的普通股。在没有收到V V类公司支付认股款的情况下，安然公司仍类公司支付认股款的情况下，安然公司仍将其记录为将其记录为实收股本实收股本的增加，并相应增加了的增加，并相应增加了应收票据应收票据，由此虚增了资产，由此虚增了资产和股东权益和股东权益1 17272亿美元

41、。按照公认会计准则，这笔交易应视为股东欠款，亿美元。按照公认会计准则，这笔交易应视为股东欠款，作为股东权益的减项。此外，作为股东权益的减项。此外，20012001年第一季度，安然公司与年第一季度，安然公司与v v类公司签订类公司签订了若干份了若干份远期合同远期合同，根据这些合同的要求，安然公司在未来应向，根据这些合同的要求，安然公司在未来应向V V类公司类公司发行发行8 82828亿美元的普通股，以此交换亿美元的普通股，以此交换V V类公司出具的应收票据。安然公类公司出具的应收票据。安然公司按上述方式将这些远期合同记录为实收股本和应收票据的增加，又虚司按上述方式将这些远期合同记录为实收股本和应

42、收票据的增加，又虚增资产和股东权益增资产和股东权益8 82828亿美元。亿美元。安然事件中的会计问题安然事件中的会计问题 3 3、通过有限合伙企业操纵利润。通过一系列的金融创新，包括设、通过有限合伙企业操纵利润。通过一系列的金融创新，包括设立由其控制的有限合伙企业进行筹资或避险。现已披露的设立于立由其控制的有限合伙企业进行筹资或避险。现已披露的设立于19991999年年的的LJM1LJM1开曼公司和开曼公司和LJM2LJM2共同投资公司共同投资公司(统称为统称为LJM)LJM)在法律上注册为私人投在法律上注册为私人投资有限合伙企业。资有限合伙企业。LJMLJM的合伙人分为一般合伙人和有限责任合

43、伙人。的合伙人分为一般合伙人和有限责任合伙人。19991999年年6 6月至月至20012001年年9 9月，安然公司与月，安然公司与LJMLJM公司发生了公司发生了2424笔交易，这笔交易，这些交易的价格大都严重偏离公允价值。安然公司现已披露的资料表明，些交易的价格大都严重偏离公允价值。安然公司现已披露的资料表明，这这2424笔交易使安然公司税前利润增加了笔交易使安然公司税前利润增加了5 57878亿美元，其中，亿美元，其中，19991999和和20002000年度增加的税前利润为年度增加的税前利润为7 74343亿美元，亿美元，20012001年年1 1至至6 6月减少的税前利润为月减少的

44、税前利润为1 16565亿美元。在这亿美元。在这2424笔交易中，安然公司通过将资产卖给笔交易中，安然公司通过将资产卖给LJM2LJM2确认了确认了87308730万美元的税前利润，万美元的税前利润，LJMLJM购买安然公司发起设立的购买安然公司发起设立的SPESPE的股权和债券，的股权和债券，使安然公司确认了使安然公司确认了240240万美元税前利润；万美元税前利润；LJMLJM受让安然公司联属企业的股受让安然公司联属企业的股权，使安然公司获利权，使安然公司获利16901690万美元；安然公司与万美元；安然公司与LJMLJM共同设立共同设立5 5个个SPESPE，并通，并通过受让过受让LJM

45、2LJM2在这在这5 5个个SPE(SPE(其中四个为前述的其中四个为前述的V V类公司类公司)的股权等方式，确认的股权等方式，确认了与风险管理活动有关的税前利润了与风险管理活动有关的税前利润4 4712712亿美元。亿美元。安然公司通过上述交易确认的安然公司通过上述交易确认的5 57878亿美元税前利润中，亿美元税前利润中，1 10303亿美亿美元已通过重新合并元已通过重新合并LJMlLJMl的报表予以抵消，其余的报表予以抵消，其余4 47575亿美元能否确认尚不亿美元能否确认尚不得而知。但安然公司在得而知。但安然公司在20012001年第三季度注销对年第三季度注销对V V类公司的投资就确认

46、了类公司的投资就确认了1010亿美元亏损的事实，不能不让人怀疑安然公司在亿美元亏损的事实，不能不让人怀疑安然公司在19991999和和20002000年确认上述年确认上述交易利润的恰当性。交易利润的恰当性。安然事件中的会计问题安然事件中的会计问题 4 4、利用合伙企业网络组织，自我交易，涉嫌隐瞒巨额损失。、利用合伙企业网络组织，自我交易，涉嫌隐瞒巨额损失。安然公司拥有错综复杂的庞大合伙企业网络组织，为特别目的安然公司拥有错综复杂的庞大合伙企业网络组织，为特别目的(主主要是为了安然公司购买资产或替其融资要是为了安然公司购买资产或替其融资)设立了约设立了约30003000家合伙企业和子公家合伙企业

47、和子公司，其中约司，其中约900900家设在海外的避税天堂。虽然安然公司家设在海外的避税天堂。虽然安然公司20012001年年1010月组成了月组成了由新增选为独立董事的德州大学法学院院长威廉鲍尔斯教授担任主席由新增选为独立董事的德州大学法学院院长威廉鲍尔斯教授担任主席的独立调查委员会，对安然公司的合伙企业和子公司进行调查，但要查的独立调查委员会，对安然公司的合伙企业和子公司进行调查，但要查清这些具有复杂财务结构和千变万化商业风险的网络组织的真实情况，清这些具有复杂财务结构和千变万化商业风险的网络组织的真实情况，恐怕得历时数载。尽管如此，根据恐怕得历时数载。尽管如此，根据纽约时报纽约时报200

48、22002年年1 1月月1717日的报道以日的报道以及及1 1月月1616日该报全文刊载的安然公司发展部副总经理雪伦日该报全文刊载的安然公司发展部副总经理雪伦沃特金斯女士沃特金斯女士在首席执行官杰弗利在首席执行官杰弗利K K斯基林突然辞职后致函董事会主席肯尼思莱斯基林突然辞职后致函董事会主席肯尼思莱的信函，安然公司很有可能必须在已调减了前的信函，安然公司很有可能必须在已调减了前5 5年年5 58686亿美元税后利润亿美元税后利润的基础上，再调减的基础上，再调减1313亿美元的利润。这亿美元的利润。这1313亿美元的损失，主要是安然公亿美元的损失，主要是安然公司尚未确认的与合伙企业复杂的融资安排

49、等衍生金融工具有关的损失，司尚未确认的与合伙企业复杂的融资安排等衍生金融工具有关的损失，其中其中5 5亿美元与安然公司已对外披露的亿美元与安然公司已对外披露的V V类公司有关，其余类公司有关，其余8 8亿美元则与安亿美元则与安然公司至今尚未披露的然公司至今尚未披露的CondorCondor公司有关。至于众多以安然股票为轴心的公司有关。至于众多以安然股票为轴心的创新金融工具及其他复杂的债务安排所涉及的损失和表外债务，很可能创新金融工具及其他复杂的债务安排所涉及的损失和表外债务，很可能是个难以估量的是个难以估量的“财务黑洞财务黑洞”。安然事件中的审计问题安然事件中的审计问题 1 1、安达信出具了严

50、重失实的审计报告和内部控制评价报告。、安达信出具了严重失实的审计报告和内部控制评价报告。2 2、安达信对安然公司的审计缺乏独立性。、安达信对安然公司的审计缺乏独立性。安达信对安然公司的审计至少缺乏安达信对安然公司的审计至少缺乏形式上的形式上的独立性，主要表现为：独立性，主要表现为：(1)(1)安达信不仅为安然公司提供审计鉴证服务，而且提供收入不菲的安达信不仅为安然公司提供审计鉴证服务，而且提供收入不菲的咨询业务咨询业务。安然公司是安达信的第二大客户，。安然公司是安达信的第二大客户，20002000年度，安达信向安然年度，安达信向安然公司收取了高达公司收取了高达52005200美元的费用，其中一