《财务会计》第十二章.pptx

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1、第 1 页 1 费用 财经专业“十三五”规划教材 财务会计之十二目录页 CONTENTS PAGE 1费用概述2营业成本目 录Contents3期间费用4所得税费用过渡页 TRANSITION PAGE 1费用概述第 4 页 4 第一节费用概述 一、费用的概念与特征费用是指企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出。费用具有如下特征：（1）费用是企业在日常活动中形成的。（2）费用会导致企业所有者权益的减少。（3）费用导致的经济利益总流出与向所有者分配利润无关。第 5 页 5 第一节费用概述 二、费用的分类费用包括企业日常活动所产生的经济利益的总流出

2、，主要指企业为取得营业收入进行产品销售等营业活动所发生的企业货币资金的总流出，具体包括成本费用、期间费用等，成本费用又包括营业成本和税金及附加。1营业成本 2税金及附加 3期间费用（一）费用按经济用途分类第 6 页 6 第一节费用概述 二、费用的分类（1）外购材料（2）外购燃料和动力（3）职工薪酬（4）折旧费（5）利息支出税金（6）税金（7）其他支出（二）费用按经济内容分类费用按照经济内容分类，可以反映企业在一定时期内发生了哪些生产费用、金额各是多少，以便于分析企业各个时期各种费用占整个费用的比重，进而分析企业各个时期各种要素费用支出的水平，有利于考核费用计划的执行情况。第 7 页 7 第一节

3、费用概述 三、费用的确认与计量p与费用相关的经济利益很可能流出企业。p经济利益流出企业的结果会导致资产的减少或者负债的增加。p经济利益的流出额能够可靠计量。（一）费用的确认费用的确认除了应当符合费用的概念外，至少应当符合以下条件：第 8 页 8 第一节费用概述 三、费用的确认与计量（二）费用的计量费用是通过所使用或所耗用的商品或劳务的价值来计量的，通常的费用计量标准是实际成本。企业会计制度规定，企业在生产经营过程中所发生的其他各项费用，应当以实际发生数计入成本、费用。过渡页 TRANSITION PAGE 2营业成本第 10 页 10 第二节营业成本一、营业成本的内容（一）主营业务成本主营业务

4、成本是指企业销售商品、提供劳务等经常性活动所发生的成本。企业一般在确认销售商品、提供劳务等主营业务收入时，或在月末，将已销售商品、已提供劳务的成本转入主营业务成本。第 11 页 11 第二节营业成本一、营业成本的内容其他业务成本是指企业确认的除主营业务活动以外的其他经营活动所发生的支出。其他业务成本包括销售材料的成本、出租固定资产的折旧额、出租无形资产的摊销额、出租包装物的成本或摊销额等。采用成本模式计量的投资性房地产，其投资性房地产计提的折旧额或摊销额也构成其他业务成本。（二）其他业务成本第 12 页 12 第二节营业成本二、营业成本的核算1“主营业务成本”账户租固定资产的折旧额、出租无形资

5、产的摊销额、出租包装物的成本或摊销额等。采用成本模式计量的投资性房地产，其投资性房地产计提的折旧额或摊销额也构成其他业务成本。（一）账户设置（1）（2）2“其他业务成本”账户租固定资产的折旧额、出租无形资产的摊销额、出租包装物的成本或摊销额等。采用成本模式计量的投资性房地产，其投资性房地产计提的折旧额或摊销额也构成其他业务成本。第 13 页 13 第二节营业成本二、营业成本的核算【例12-2-1】2019年1月20日，A公司向乙公司销售一批产品，开出的增值税专用发票上注明价款为400 000元，增值税税额为64 000元；A公司已收到乙公司支付的款项464 000元，并将提货单送交乙公司；该批

6、产品成本为380 000元。A公司会计处理如下：（二）主营业务成本的核算企业一般在确认销售商品、提供劳务等主营业务收入时，或在月末，将已销售商品、已提供劳务的成本转入主营业务成本，借记“主营业务成本”账户，贷记“库存商品”或“银行存款”等账户。第 14 页 14 第二节营业成本二、营业成本的核算（1）销售实现时，编制的会计分录为：借：银行存款 464 000 贷：主营业务收入 400 000 应交税费应交增值税（销项税额）64 000借：主营业务成本 380 000 贷：库存商品 380 000（2）期末，将主营业务成本结转至本年利润时，编制的会计分录为：借：本年利润 380 000 贷：主营

7、业务成本 380 000（二）主营业务成本的核算第 15 页 15 第二节营业成本二、营业成本的核算（二）主营业务成本的核算【例12-2-2】2019年2月10日，某安装公司接受一项设备安装任务，安装业务属于该公司的主营业务，该公司在安装完成时收到款项，不考虑相关税费。（1）如果该任务可一次完成，合同总价款为20 000元，实际发生安装成本12 000元。编制的会计分录为：借：银行存款 22 000 贷：主营业务收入 20 000 应交税费应交增值税（销项税额）2 200借：主营业务成本 12 000 贷：银行存款 12 000第 16 页 16 第二节营业成本二、营业成本的核算（二）主营业务

8、成本的核算(2）如果上述安装任务需花费一段时间（不超过会计当期）才能完成，则应在发生劳务相关支出时，先记入“劳务成本”账户，安装任务完成时再转入“主营业务成本”账户，假如第一次发生劳务支出4 000元。会计处理如下：第一次发生劳务支出时，编制的会计分录为：借：劳务成本4 000 贷：银行存款等 4 000 发生余下劳务支出时，编制的会计分录为：借：劳务成本8 000 贷：银行存款等 8 000第 17 页 17 第二节营业成本二、营业成本的核算（二）主营业务成本的核算。待安装完成确认所提供劳务的收入并结转该项劳务总成本12 000元时，编制的会计分录为：借：银行存款 22 000 贷：主营业务

9、收入 20 000 应交税费应交增值税（销项税额）2 000借：主营业务成本 12 000 贷：劳务成本 12 000（3）期末，将主营业务成本结转至本年利润时，编制的会计分录为：借：本年利润 12 000 贷：主营业务成本 12 000第 18 页 18 第二节营业成本二、营业成本的核算（二）主营业务成本的核算【例12-2-3】2018年6月2日，A公司向乙公司销售一批商品，开出的增值税专用发票上注明的价款为60 000元，增值税税额为9 600元，款项尚未收到；这批商品的成本为40 000元。乙公司收到商品后，经过验收发现，该批商品存在一定的质量问题，外观存在一定的瑕疵，但基本上不影响使用

10、，因此，6月20日乙公司要求A公司在价格上（含增值税税额）给予一定的折让，折让率10%，A公司表示同意。假定A公司已经确认收入，与销售折让有关的增值税税额税务机关允许扣减。A公司会计处理如下：第 19 页 19 第二节营业成本二、营业成本的核算（二）主营业务成本的核算（1）2018年6月2日，销售收入实现时，编制的会计分录为：借：应收账款 69 600 贷：主营业务收入 60 000 应交税费应交增值税（销项税额）9600借：主营业务成本 40 000 贷：库存商品 40 000第 20 页 20 第二节营业成本二、营业成本的核算（二）主营业务成本的核算（2）6月20日，发生销售折让时，编制的

11、会计分录为：折让的收入金额60 00010%6 000（元）折让的增值税税额6 00016%960（元）合计冲减应收账款金额6 0009606 960（元）借：主营业务收入 6 000 应交税费应交增值税（销项税额）960 贷：应收账款 6 960（3）2018年，收到款项时，编制的会计分录为：借：银行存款（69 6006 960）62 640 贷：应收账款 62 640第 21 页 21 第二节营业成本二、营业成本的核算（三）其他业务成本的核算【例12-2-4】2018年5月2日，A公司销售一批原材料，开具的增值税专用发票上注明的售价为20 000元，增值税税额为3 200元，款项已由银行收

12、妥。该批原材料的实际成本为14 000元。A公司会计处理如下：（1）销售实现时，编制的会计分录为：借：银行存款 23 200 贷：其他业务收入 20 000 应交税费应交增值税（销项税额）3 200借：其他业务成本 14 000 贷：原材料 14 000（2）期末，将其他业务成本结转至本年利润时，编制的会计分录为：借：本年利润 14 000 贷：其他业务成本 14 000第 22 页 22 第二节营业成本二、营业成本的核算（三）其他业务成本的核算【例12-2-5】2019年1月1日，A公司将自行开发完成的非专利技术出租给另一家公司，该非专利技术成本为240 000元，双方约定的租赁期限为10年

13、，A公司每月应摊销2 000元（240 0001012）。A公司会计处理如下：（1）每月摊销非专利技术成本时，编制的会计分录为：借：其他业务成本2 000 贷：累计摊销 2 000（2）期末，将其他业务成本结转至本年利润时，编制的会计分录为：借：本年利润2 000 贷：其他业务成本 2 000第 23 页 23 第二节营业成本二、营业成本的核算（三）其他业务成本的核算【例12-2-6】2019年1月22日，某公司销售商品领用单独计价的包装物成本80 000元，增值税专用发票上注明价款为200 000元，增值税税额为32 000元，款项已存入银行。假设不考虑材料成本差异，该公司会计处理如下：（1

14、）出售包装物时，编制的会计分录为：借：银行存款 232 000 贷：其他业务收入 200 000 应交税费应交增值税（销项税额）32 000第 24 页 24 第二节营业成本二、营业成本的核算（三）其他业务成本的核算（2）结转出售包装物成本时，编制的会计分录为：借：其他业务成本 80 000 贷：周转材料包装物 80 000（3）期末，将其他业务成本结转至本年利润时，编制的会计分录为：借：本年利润 80 000 贷：其他业务成本 80 000过渡页 TRANSITION PAGE 3期间费用第 26 页 26 第三节期间费用一、期间费用概述（一）期间费用的概念期间费用是指企业日常活动发生的不能

15、计入特定核算对象的成本，而应计入发生当期损益的费用。期间费用包含以下两种情况：u一是企业发生的支出不产生经济利益，或者即使产生经济利益但不符合或者不再符合资产确认条件的，应当在发生时确认为费用，计入当期损益。u二是企业发生的交易或者事项导致其承担了一项负债，而又不确认为一项资产的，应当在发生时确认为费用计入当期损益。第 27 页 27 第三节期间费用一、期间费用概述（二）期间费用的内容（一）（二）（三）管理费用：管理费用是指企业为组织和管理生产经营发生的各种费用。企业生产车间（部门）和行政管理部门发生的固定资产修理费用等后续支出，也作为管理费用核算。销售费用：销售费用是指企业销售商品和材料、提

16、供劳务的过程中发生的各种费用。财务费用：财务费用是指企业为筹集生产经营所需资金等而发生的筹资费用，包括利息支出（减利息收入）、汇兑损益，以及相关的手续费、企业发生的现金折扣等。第 28 页 28 第三节期间费用二、期间费用的核算（一）账户设置1“管理费用”账户管理费用是指企业为组织和管理生产经营发生的各种费用。企业生产车间（部门）和行政管理部门发生的固定资产修理费用等后续支出，也作为管理费用核算。销售费用：销售费用是指企业销售商品和材料、提供劳务的过程中发生的各种费用。财务费用：财务费用是指企业为筹集生产经营所需资金等而发生的筹资费用，包括利息支出（减利息收入）、汇兑损益，以及相关的手续费、企

17、业发生的现金折扣等。账户设置第 29 页 29 第三节期间费用二、期间费用的核算（二）管理费用的核算【例12-3-1】2018年4月5日，某公司为拓展产品销售市场发生业务招待费10 000元，用银行存款支付。根据财税201636号文第二十七条：（六）购进的旅客运输服务、贷款服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务。因此，此处不能抵扣相关的进项税额。该公司编制的会计分录为：借：管理费用业务招待费10 000 贷：银行存款 10 000第 30 页 30 第三节期间费用二、期间费用的核算（二）管理费用的核算【例12-3-2】2018年7月22日，某公司就一项产品的设计方案向有关专家进行咨询，以现金支

18、付咨询费50 000元，增值税额3 000元，取得增值税专用发票。根据财税201636号文相关注释，公司因管理的需要聘请专业人士对公司管理、审计、法律等相关业务所进行咨询发生的费用，适用6%的增值税税率，取得增值税专用发票可以抵扣。借：管理费用咨询费 50 000 应交税费应交增值税（进项税额）3 000 贷：库存现金 53 000第 31 页 31 第三节期间费用二、期间费用的核算（二）管理费用的核算【例12-3-3】2018年9月份，某公司行政部共发生费用216 000元，其中：行政人员薪酬150 000元，行政部专用办公设备折旧费45 000元，报销行政人员差旅费21 000元（假定报销

19、人员均未预借差旅费，且该差旅费中住宿费未取得专用发票。目前差旅费中，唯一能够抵扣的只有住宿费，适用6%的增值税税率。由于出差乘坐的车、船、飞机等属于旅客运输服务，出差的伙食费属于餐饮服务，所以根据36号文相关规定不得从销项税额中抵扣。该公司编制的会计分录为：借：管理费用 216 000 贷：应付职工薪酬 150 000 累计折旧 45 000 库存现金 21 000第 32 页 32 第三节期间费用二、期间费用的核算（二）管理费用的核算【例12-3-4】2018年12月31日，某公司将“管理费用”账户余额65 000元转入“本年利润”账户。该公司编制的会计分录为：借：本年利润65 000 贷：

20、管理费用 65 000【例12-3-5】2018年12月31日，A公司计提公司管理部门固定资产折旧80 000元，摊销公司管理部门用无形资产成本90 000元。A公司编制的会计分录为：借：管理费用 170 000 贷：累计折旧 80 000 累计摊销 90 000第 33 页 33 第三节期间费用二、期间费用的核算（三）销售费用的核算【例12-3-6】2018年3月1日，A公司为宣传新产品发生广告费100 000元，增值税额6 000元，取得增值税专用发票，用银行存款支付。该公司编制的会计分录为：借：销售费用广告费 100 000 应交税费应交增值税（进项税额）6 000 贷：银行存款 106

21、 000第 34 页 34 第三节期间费用二、期间费用的核算（三）销售费用的核算【例12-3-7】2018年8月份，A公司销售部共发生费用220 000元，其中：销售人员薪酬100 000元，销售部专用办公设备折旧费50 000元，业务费70 000元，用银行存款支付。该公司编制的会计分录为：借：销售费用 220 000 贷：应付职工薪酬 100 000 累计折旧 50 000 银行存款 70 000第 35 页 35 第三节期间费用二、期间费用的核算（三）销售费用的核算【例12-3-8】2018年1月12日，A公司销售一批产品，销售过程中发生运输费15 000元，增值税额1 500元，取得增

22、值税专用发票，款项用银行存款支付。装卸搬运服务按服务业计算，运输服务按运输业计算增值税，如果无法分别核算的，按运输服务计算增值税。该公司编制的会计分录为：借：销售费用运输费 15 000 应交税费应交增值税（进项税额）1 500 贷：银行存款 16 500第 36 页 36 第三节期间费用二、期间费用的核算（三）销售费用的核算【例12-3-9】2018年3月1日，A公司用银行存款支付所销产品保险费15 000元，增值税额900元，取得增值税专用发票。保险费属于金融服务下的保险服务适用6%的增值税税率。该公司编制的会计分录为：借：销售费用保险费 15 000 应交税费应交增值税（进项税额）900

23、 贷：银行存款 15 900【例12-3-10】2018年3月31日，A公司计算出本月应付给为销售本企业商品而专设的销售机构的职工工资总额为150 000元。该公司编制的会计分录为：借：销售费用 150 000 贷：应付职工薪酬 150 000第 37 页 37 第三节期间费用二、期间费用的核算（三）销售费用的核算【例12-3-11】2018年3月31日，A公司计算出当月专设销售机构使用房屋应计提的折旧17 800元。该公司编制的会计分录为：借：销售费用折旧费17 800 贷：累计折旧 17 800【例12-3-12】2018年5月31日，A公司将本月发生的“销售费用”156 000元，结转至

24、“本年利润”账户。该公司编制的会计分录为：借：本年利润 156 000 贷：销售费用 156 000第 38 页 38 第三节期间费用（四）财务费用的核算【例12-3-13】2018年4月30日，某公司用银行存款支付本月应负担的短期借款利息44 000元，增值税额2 640元，取得增值税专用发票。该公司编制的会计分录为：借：财务费用利息支出 44 000 应交税费应交增值税（进项税额）2 640 贷：银行存款 46 640【例12-3-14】2018年9月2日，某公司用银行存款支付银行手续费800元，增值税额48元，取得增值税专用发票。该公司编制的会计分录为：借：财务费用手续费 800 应交税

25、费应交增值税（进项税额）48 贷：银行存款 848二、期间费用的核算第 39 页 39 第三节期间费用（四）财务费用的核算【例12-3-15】2018年8月7日，某公司在购买材料业务中，获得对方给予的现金折扣2 000元。该公司编制的会计分录为：借：应付账款 2 000 贷：财务费用 2 000【例12-3-162018年1月1日，某公司向银行借入生产经营用短期借款360 000元，期限6个月，年利率5%，该借款本金到期后一次归还，利息分月预提，按季支付。该公司编制的会计分录为：每月末，预提当月应计利息：借：财务费用利息支出（360 0005%12）1 500 贷：应付利息 1 500二、期间

26、费用的核算第 40 页 40 第三节期间费用（四）财务费用的核算 【例12-3-17】2018年12月31日，某公司将“财务费用”账户余额99 000元结转到“本年利润”账户。该公司编制的会计分录为：借：本年利润 99 000 贷：财务费用 99 000二、期间费用的核算过渡页 TRANSITION PAGE 4 所得税费用第 42 页 42 第四节所得税费用一、会计利润和应纳税所得额的差异永久性差异是指某一会计期间由于会计与税法计算口径不同产生的利润与所得之间的差异。这种差异在本期发生，不会在以后期间转回，对将来纳税无影响，不会形成递延所得税。永久性差异的特征是：计算时期相同，计算口径不同。

27、这一特征是指会计上与税务上计算利润总额与计算纳税所得的时期是一致的，但在计算利润总额与计算纳税所得时的口径却是不相同的。（一）永久性差异永久性差异的概念与特征1第 43 页 43 第四节所得税费用一、会计利润和应纳税所得额的差异（一）永久性差异永久性差异的类型2u 永久性差异的减项，又称利润总额的备抵调整项目。会计上已将其作为收入，收益计入利润总额，而税法规定不计入纳税所得的，企业在计算本年度应纳税所得额时，应将其作为利润总额的备抵调整项目，从本年实现的利润总额中予以扣除。u 永久性差异的加项，又称利润总额的附加调整项目。标准差异。按标准、按规定可以在税前扣除，但对于超标准、超规定的部分，在计

28、算应纳税所得额时必须予以加回。项目差异。是指会计计算利润时已作扣除，而税法规定不允许计算应纳税所得额时扣除的项目。第 44 页 44 第四节所得税费用一、会计利润和应纳税所得额的差异（二）暂时性差异暂时性差异是指账面价值与其计税基础之间的差额，这种差异在本期发生，对将来纳税有影响，形成递延所得税。暂时性差异核算特征是：计算口径相同，计算时期不同。这一特征是指对一项收入与费用，会计上计算利润总额与税法上计算纳税所得的计算口径是相同的，但计入利润总额与计入纳税所得的时间却有所不同。第 45 页 45 第四节所得税费用二、所得税费用的核算方法（一）应付税款法应付税款法是按照企业所得税法规定计算的当期

29、应纳税额，确认所得税费用，该方法主要是中小企业采用。企业在利润总额的基础上，按照企业所得税法规定进行纳税调整，计算出当期应纳税所得额，按照应纳税所得额与适用所得税税率为基础计算确定当期应纳税额。其计算公式为：当期应纳所得税额当期应纳税所得额适用所得税税率 当期所得税费用当期应纳所得税额第 46 页 46 第四节所得税费用二、所得税费用的核算方法（二）纳税影响会计法纳税影响会计法的分类1（1）递延法，是按暂时性差异发生年度的税率计算其纳税影响数，作为递延所得税负债或递延所得税资产的一种方法。（2）债务法，是将本期由于时间性差异产生的影响所得税的金额，递延和分配到以后各期，并同时转回已确认的时间性

30、差异的所得税影响金额，在税率变更或开征新税时，需要调整递延税款的账面余额。第 47 页 47 第四节所得税费用二、所得税费用的核算方法（二）纳税影响会计法纳税影响会计法的核算程序2（1）确定资产、负债的账面价值。（2）确定资产、负债的计税基础。（3）确定暂时性差异。（4）确定递延所得税资产、递延所得税负债或递延所得税。（5）确定当期所得税费用。（6）确定所得税费用。第 48 页 48 第四节所得税费用三、资产和负债的账面价值和计税基础（一）资产和负债的账面价值资产的账面价值是指资产类账户的账面余额减去相关备抵项目后的净额，如应收账款账面余额减去相应的坏账准备后的净额为账面价值，固定资产账面余额

31、减去固定资产折旧与固定资产减值准备后的净额为账面价值。负债的账面价值一般是账面余额，但有些账户是有备抵账户的，如长期应付款的备抵账户是未确认融资费用。第 49 页 49 第四节所得税费用三、资产和负债的账面价值和计税基础（二）资产和负债的计税基础计税基础是指资产负债表日，资产或负债在计算以后期间应纳税所得额时，根据税法规定还可以再抵扣或应纳税的剩余金额。计税基础的概念1第 50 页 50 第四节所得税费用三、资产和负债的账面价值和计税基础（二）资产和负债的计税基础资产的计税基础是指企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。即该项资产在未来使用或最

32、终处置时，允许作为成本或费用于税前列支的金额。初始确认时：计税基础账面价值后续计量时：某一资产资产负债表日的计税基础成本以前期间已税前列支的金额资产计税基础的确定2第 51 页 51 第四节所得税费用三、资产和负债的账面价值和计税基础（二）资产和负债的计税基础负债的计税基础是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。其计算公式为：负债的计税基础负债的账面价值未来期间税法允许税前扣除的金额 负债的账面价值中未来不允许税前扣除的金额负债计税基础的确定3第 52 页 52 第四节所得税费用三、资产和负债的账面价值和计税基础（三）资产的账面价值与计税基础差异举例固定资产

33、在持有期间进行后续计量时，会计与税收处理的差异主要来自于：折旧方法、折旧年限产生的差异；因计提固定资产减值准备产生的差异。相关计算公式为：账面价值实际成本会计累计折旧固定资产减值准备计税基础实际成本税收累计折旧 固定资产1第 53 页 53 第四节所得税费用三、资产和负债的账面价值和计税基础（三）资产的账面价值与计税基础差异举例【例12-4-1】胜利公司某项固定资产原价是100万元，按照5年计提折旧；税法按照10年计提折旧。则该项固定资产的账面价值和计税基础为：会计年折旧额100520（万元）税法年折旧额1001010（万元）第一年年末该固定资产账面价值1002080（万元）第一年的末该固定资

34、产计税基础1001090（万元）固定资产1第 54 页 54 第四节所得税费用三、资产和负债的账面价值和计税基础（三）资产的账面价值与计税基础差异举例无形资产在后续计量时，会计与税收处理的差异主要产生于对无形资产是否需要摊销及无形资产减值准备的提取。相关计算公式为：账面价值实际成本会计累计摊销无形资产减值准备对于使用寿命不确定的无形资产：账面价值实际成本无形资产减值准备计税基础实际成本税收累计摊销无形资产2第 55 页 55 第四节所得税费用三、资产和负债的账面价值和计税基础（三）资产的账面价值与计税基础差异举例【例12-4-2】胜利公司某项商标权原始入账价值是100万元，按照20年摊销；税法

35、按照10年摊销。则该项商标权的账面价值和计税基础为：会计年折旧额100205（万元）税法年折旧额1001010（万元）第一年年末该固定资产账面价值100595（万元）第一年的末该固定资产计税基础1001090（万元）无形资产2第 56 页 56 第四节所得税费用三、资产和负债的账面价值和计税基础（三）资产的账面价值与计税基础差异举例以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产3 按照企业会计准则第22号金融工具确认和计量的规定，对于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，某一会计期末的账面价值为该时点的公允价值。税法规定，企业以公允价值计量的金融资产，持有期间公允价值的变动不计入应纳税所

36、得额。例如，胜利公司某项交易性金融资产取得时成本为100万元，年末公允价值为120万元。则该交易性金融资产账面价值为120万元，计税基础为历史成本100万元。第 57 页 57 第四节所得税费用三、资产和负债的账面价值和计税基础（三）资产的账面价值与计税基础差异举例投资性房地产4u 一种是成本模式，采用该种模式计量的投资性房地产其账面价值与计税基础的确定与固定资产、无形资产相同；u 另一种是在符合规定条件的情况下，可以采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。企业持有的投资性房地产在进行后续计量时，会计准则规定可以采用两种模式。第 58 页 58 第四节所得税费用三、资产和负债的账面价值和计

37、税基础（四）负债的账面价值与计税基础差异举例预提产品质量保证费用1【例12-4-3】胜利公司根据历史销售经验，结合本期销售收入的5%，计提产品质量三包准备金。本期销售收入为100万元，则会计处理如下：借：销售费用 50 000 贷：预计负债 50 000 预计负债的账面价值为5万元，而预计负债的计税基础为0万元（55）。预提产品质量保证费用时，借记“销售费用”账户，贷记“预计负债”账户。负债的账面价值就是本期预提的金额，而税法规定按收付实现制予以征税，未来实际发生产品质量问题的时候才可以计入费用，在税前抵扣，也就是说负债的计税基础是0。第 59 页 59 第四节所得税费用三、资产和负债的账面价

38、值和计税基础（四）负债的账面价值与计税基础差异举例房地产企业预收账款2例如，某房地产企业预收账款账面金额为100万元，系当期预收房地产业务收入，则预收账款的账面价值为100万元；而税法上，由于相关收入按收付实现制予以征税已经完税，未来结转时可以抵扣应税利润为100万元，计税基础为0万元（100100）。房地产企业预收的销售未完工不动产金额，会计上作为“预收账款”处理，而根据企业所得税法规定（国税发200931号），房地产企业销售未完工不动产取得的预售收入应当按照毛利率的15%预缴企业所得税。第 60 页 60 第四节所得税费用四、暂时性差异的内容（一）应纳税暂时性差异在确定未来收回资产或清偿负

39、债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的差异。产生于资产账面价值大于计税基础或负债账面价值小于计税基础，通过递延所得税资产核算。第 61 页 61 第四节所得税费用四、暂时性差异的内容（一）应纳税暂时性差异【例12-4-4】2018年10月20日，胜利公司自公开市场取得一项权益性投资，支付价款2 000万元，作为交易性金融资产核算。2018年12月31日，该投资的市价为2 200万元。分析：该项交易性金融资产的期末市价为2 200万元，按照会计准则的规定进行核算时，在2018年资产负债表日的账面价值为2 200万元。因税法规定交易性金融资产在持有期间的公允价值变动不计入应纳税所得额，其在2

40、018年资产负债表日的计税基础应维持原取得成本不变，为2 000万元。该交易性金融资产的账面价值2 200万元与其计税基础2 000万元之间产生了200万元的应纳税暂时性差异，该暂时性差异在未来期间转回时会增加未来期间的应纳税所得额，产生递延所得税负债。第 62 页 62 第四节所得税费用四、暂时性差异的内容（二）可抵扣暂时性差异【例12-4-5】2018年，胜利公司发生了2 000万元广告费支出，发生时已作为销售费用计入当期损益。税法规定，该类支出不超过当年销售收入的15%的部分允许当期税前扣除，超过部分允许向以后年度结转税前扣除。胜利公司2018年实现销售收入10 000万元。分析：该广告

41、费支出因按照会计准则规定在发生时已计入当期损益，不体现为期末资产负债表的资产，如果将其视为资产，其账面价值为0。而按照税法的规定，该类支出税前列支应该根据当期销售收入的15%计算，当期可于税前扣除1 500万元（10 00015%），当期末予税前扣除的500万元可以向以后年度结转，其计税基础为500万元。该项资产的账面价值0与其计税基础500万元之间产生了500万元的可抵扣暂时性差异，符合确认条件时，应确认相关的递延所得税资产。第 63 页 63 第四节所得税费用四、暂时性差异的内容（三）特殊项目产生的暂时性差异p 未作为资产负债确认的项目产生的暂时性差异，如广告费和业务宣传费支出，企业发生的

42、符合条件的广告费和业务宣传费支出，除另有规定外，不超过当年销售收入15%的部分，准予扣除；超过部分准予在以后纳税年度结转扣除。p 未弥补亏损及税款抵减。对于按照税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损及税款抵减，在会计处理上，与可抵扣暂时性差异的处理相同，符合条件的情况下，应确认与其相关的递延所得税资产。某些交易或事项发生以后，因为不符合资产、负债确认条件而未体现资产负债表中的资产、负债，但是税法规定能够确定其计税基础，也会产生暂时性差异。第 64 页 64 第四节所得税费用五、所得税费用的核算（一）递延所得税资产与递延所得税负债的核算 递延所得税资产是指对于可抵扣暂时性差异，以未来期间很可能取得

43、用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限确认的一项资产。其计算公式为：递延所得税资产可抵扣暂时性差异企业所得税税率递延所得税资产的核算1递延所得税资产属于预付的税款，在未来可以抵扣应纳税额，当期确认的递延所得税资产金额应确认为递延所得税收益，应冲减所得税费用。第 65 页 65 第四节所得税费用五、所得税费用的核算（一）递延所得税资产与递延所得税负债的核算 【例12-4-6】2018年12月31日，胜利公司应收账款余额为7 500万元，该公司期末对应收账款计提了750万元的坏账准备。税法规定按照应收账款期末余额的5计提的坏账准备允许税前扣除。假定该公司期初应收账款及坏账准备的余额均为零。分析

44、：该项应收账款在2018年资产负债表目的账面价值为6 750万元（7 500750），其计税基础为7 462.5万元（7 50037.5）。计税基础7 462.5万元与其账面价值6 750万元之间产生的712.5万元为可抵扣暂时性差异，在应收账款发生实质性损失时，会减少未来期间的应纳税所得额。确认的递延所得税资产712.525%178.13（万元）借：递延所得税资产 1 781 300 贷：所得税费用递延所得税费用 1 781 300递延所得税资产的核算1第 66 页 66 第四节所得税费用五、所得税费用的核算（一）递延所得税资产与递延所得税负债的核算 递延所得税负债是由应纳税暂时性差异产生的

45、，对于影响利润的暂时性差异，确认的递延所得税负债应该调整“所得税费用”。其计算公式为：递延所得税负债应纳税暂时性差异企业所得税税率递延所得税负债的核算2递延所得税负债属于将来应付的税款，在未来期间转为应纳税款，当期确认的递延所得税负债金额应增加所得税费用。第 67 页 67 第四节所得税费用五、所得税费用的核算（一）递延所得税资产与递延所得税负债的核算递延所得税负债的核算2 【例12-4-7】2018年12月6日，胜利公司购入某项设备，取得成本为500万元，会计上采用年限平均法计提折旧，使用年限为10年，净残值为零。因该资产长年处于强震动状态，计税时按双倍余额递减法计提折旧，使用年限及净残值与

46、会计相同。胜利公司适用的所得税税率为25%。假定该企业不存在其他会计与税收处理的差异。会计处理如下：第 68 页 68 第四节所得税费用五、所得税费用的核算（一）递延所得税资产与递延所得税负债的核算2018年资产负债表日：会计折旧5001050（万元）税法折旧500210100（万元）账面价值50050450（万元）计税基础500100400（万元）账面价值大于计税基础，其差额50万元构成应纳税暂时性差异，企业应确认相关的递延所得税负债。递延所得税负债余额5025%12.5（万元）借：所得税费用递延所得税费用125 000 贷：递延所得税负债 125 000递延所得税负债的核算2第 69 页

47、69 第四节所得税费用五、所得税费用的核算（二）当期所得税费用（1）直接计算法：应纳税所得额收入总额不征税收入免税收入各项扣除金额弥补亏损（2）间接计算法：应纳税所得额会计利润总额纳税调整项目金额应纳税所得额的确定1应纳税所得额是企业所得税的计税依据，按照企业所得税法的规定，应纳税所得额为企业每一个纳税年度的收入总额，减除不征税收入、免税收入、各项扣除及允许弥补的以前年度亏损后的余额。应纳税所得额有直接计算法和间接计算法两种计算方法。其计算公式分别为：第 70 页 70 第四节所得税费用五、所得税费用的核算（二）当期所得税费用企业在计算确定当期所得税（即当期应交所得税）及递延所得税费用（或收益

48、）的基础上，应将两者之和确认为利润表中的所得税费用（或收益），但不包括直接计入所有者权益的交易或事项的所得税影响。即：所得税费用（或收益）当期所得税递延所得税费用（递延所得税收益）当期所得税费用的确定2当期所得税是指企业按照税法规定计算确定的针对当期发生的交易和事项，应缴纳给税务部门的所得税金额，即应交所得税，应以适用的税收法规为基础计算确定。第 71 页 71 第四节所得税费用五、所得税费用的核算（三）所得税费用的核算【例12-4-8】胜利公司符合企业所得税法规定的小型微利企业。2013年12月31日，购入价值5 000元的设备，预计使用期5年，无残值，采用直线法计提折旧，税法允许采用双倍余

49、额递减法计提折旧。每年未扣折旧前的利润总额均为11 000元，无其他纳税调整事项。胜利公司适用所得税税率为20%。（为了保持案例数据的连续性，本案例不采用2014总局64号公告关于固定资产加速折旧税收政策。）（1）确定产生暂时性差异的项目：固定资产折旧。（2）确定各年的暂时性差异、该项差异对纳税的影响，如表12-1所示。第 72 页 72 第四节所得税费用五、所得税费用的核算（三）所得税费用的核算项 目2013年2014年2015年2016年2017年2018年实际成本5 0005 0005 0005 0005 0005 000累计会计折旧01 0002 0003 0004 0005 000账

50、面价值5 0004 0003 0002 0001 0000累计计税折旧02 0003 2003 9204 4605 000计税基础5 0003 0001 8001 0805400暂时性差异01 0001 2009204600适用税率20%20%20%20%20%20%递延所得税负债余额0200240184920表12-1 各年的暂时性差异及该项差异对纳税的影响计算表单位：元单位：元第 73 页 73 第四节所得税费用五、所得税费用的核算（三）所得税费用的核算表表12-2 各年应交所得税及所得税费用各年应交所得税及所得税费用计算表计算表单位：元单位：元（3）各年应交所得税、确定所得税费用，如表1