审计学串讲（上集）doc.doc

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1、- 1 -第一章第一章 审计概论审计概论第三节第三节 审计的分类和审计方法审计的分类和审计方法 一、审计的分类一、审计的分类 归纳： 国家审计 内部审计1.按审计主体分类 社会审计（注册会计师审计）二、审计的方法二、审计的方法 (一)审查书面资料的方法（P52） 顺查法1. 按审查书面资料的顺 序分类逆查法 详查法2. 按审查书面资料的数 量和范围分类抽查法 3. 按审查书面资料的技 术内容分类审阅法、核对法、分析法、复算法（1）顺查法 优点：方法比较简单，并且由于从原始凭证入手，审查的内容系统全面，不易 造成重大疏漏； 缺点：工作量大、烦琐，审查时不易抓住重点。 因此顺查法适用于规模较小，业

2、务量较少或内部控制制度较差的单位。（2）逆查法 优点：从被审计对象的总体着眼，在进行全面观察、综合分析的基础上，抓住 疑点或重点进行深入审查，可以相对减少工作量，节约人力和时间，提高审计功 效； 缺点：审查不够系统、全面，容易遗漏问题。 因此，对于规模较大、业务量繁多或内部控制制度较健全的单位，都可以采用这 种方法。（3）详查法 优点：能够全面查清被审计单位存在的问题，特别是对弄虚作假、营私舞弊等 违反财经法纪行为，一般不易疏漏，审计风险较小，审计工作质量较高； 缺点：工作量大，费时费力，审计成本较高。- 2 -详查法适用于经济业务相对比较简单的小型企业和行政事业单位，或是经济问题 非常严重的

3、专题审计。在现代审计中，较少采用详查法，而大部分采用抽查法。（4）抽查法 优点：审计成本较低，能明确审查重点，审计效率较高； 缺点：审计结果过分依赖所审查部分的情况，如果所审查的部分不合理或缺乏 代表性，抽查结果往往不能发现问题，甚至以偏概全，作出错误的审计结论。 因此抽查法仅适用于规模较大、业务较复杂、内部控制健全和会计基础较好的单 位。(二)证实客观事物的方法 盘点法、调节法、观察法、查询法、鉴定法- 3 -第二章第二章 注册会计师职业道德注册会计师职业道德第一节第一节 注册会计师职业道德规范及其基本原则注册会计师职业道德规范及其基本原则一、注册会计师职业道德规范一、注册会计师职业道德规范

4、 (一) 注册会计师职业道德含义 注册会计师职业道德是指注册会计师职业品德、 注册会计师职业纪律、注册会 计师专业胜任能力、注册会计师职业责任等的总称。(二) 注册会计师职业道德规范-关注中国职业道德规范体系（P59）第一层次： 基本准则(5 个方面）第二层次： 具体要求（7 个方面）1 独立、客观、公正 独立性（第二节） 2 专业胜任能力和应有关注 专业胜任能力（第三节） 3 保密 保密（第三节） 4 职业行为责任 收费与佣金（第四节）5 技术准则与执行鉴证业务不相容的工作 （第五节）6 接任前任注册会计师的审计业 务（第五节）7 广告、业务招揽和宣传（第四 节）二、注册会计师职业道德基本原

5、则二、注册会计师职业道德基本原则 （一）独立、客观、公正(结合第二节独立性) 独立性，是指实质上的独立和形式上的独立，它是注册会计师执行鉴证业务的灵 魂。 实质上的独立，是指注册会计师在发表意见时其专业判断不受影响，公正执业， 保持客观和专业怀疑； 形式上的独立，是指会计师事务所或鉴证小组避免出现这样重大的情形，使得拥 有充分相关信息的理性第三方推断其公正性、客观性或专业怀疑受到损害。可能损害独立性的因素:（1）经济利益（2）自我评价（3）关联关系（4）外界压力（二）专业胜任能力和应有关注(结合第二节专业胜任能力)- 4 -（三）保密(结合第三节保密) 保密注册会计师与客户的沟通，必须建立在为

6、客户的信息保密的基础上。注 册会计师在签订业务约定书时，应当书面承诺对在执行业务过程中获知的客户信 息必须保密。这里所说的客户信息通常是指商业秘密。一旦商业秘密被泄露或被 利用，往往给客户造成损失。（四）职业行为责任 1.对社会公众的责任2.对客户的责任注册会计师应当按照业务约定履行对客户的责任；注册会计师应当对执行业务过程中知悉的商业秘密保密，并不得利用其为自 己或他人谋取利益；除有关法规允许的情形外，会计师事务所不得以或有收费形式为客户提供鉴 证服务。或有收费是指收费与否或收费多少以鉴证工作结果或实现特定目的为条 件。 3.对同行的责任 （1）注册会计师应当与同行保持良好的工作关系，配合同

7、行工作。（2）注册会计师不得诋毁同行，不得损害同得利益。（3）会计师事务所不得雇用正在其他会计师事务所执业的注册会计师。注 册会计师不得以个人名义同时在两家或两家以上的会计师事务所执业。（4）会计师事务所不得以不正当手段与同行争揽业务。4. 其他责任 （1）注册会计师应当维护职业形象，不得有可能损害职业形象的行为。（2）注册会计师及其所在会计师事务所不得采用强迫、欺诈、利诱等方式 招揽业务。（3）注册会计师及其所在会计师事务所不得对其能力进行广告宣传以招揽 业务。（4）注册会计师及其所在会计师事务所不得以向他人支付佣金等不正当方 式招揽业务，也不得向客户或通过客户获取服务费之外的任何利益。（5

8、）会计师事务所、注册会计师不得允许他人以本所或本人的名义承办业 务。 （五）技术责任 总结： 注册会计师职业道德基本原则重点掌握：独立、能力、责任。- 5 -第二节第二节 独立性独立性 二、威胁独立性的情形二、威胁独立性的情形（P63） 第一，经济利益第一，经济利益（1）与鉴证客户存在专业服务收费以外的直接经济利益或重大的间接经济 利益；（2）收费主要来源于某一鉴证客户；（3）过分担心失去某项业务；（4）与鉴证客户存在密切的经营关系；（5）对鉴证业务采取或有收费的方式；（6）可能与鉴证客户发生雇佣关系。如果鉴证客户的董事、经理或所处职位能够对鉴证业务的对象产生直接重大 影响的员工，曾经是鉴证小

9、组的成员或会计师事务所的合伙人，那么会计师事务 所或鉴证小组成员的独立性可能受到威胁。第二，自我评价第二，自我评价（1）最近曾在鉴证客户中工作（2）为鉴证客户提供直接影响鉴证业务对象的其他服务；（3）为鉴证客户编制属于鉴证业务对象的数据或其他记录。第三，关联关系第三，关联关系1.与鉴证小组成员关系密切的家庭成员是鉴证客户的董事、经理、其他关键 管理人员或能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工；2.鉴证客户的董事、经理、其他关键管理人员或能够对鉴证业务产生直接重 大影响的员工是会计师事务所的前高级管理人员；3.会计师事务所的高级管理人员或签字注册会计师与鉴证客户长期交往；4.接受鉴证客户或其董事、

10、经理、其他关键管理人员或能够对鉴证业务产生 直接重大影响的员工的贵重礼品或超出社会礼仪的款待。 第四，外界压力1.在重大会计、审计等问题上与鉴证客户存在意见分歧而受到解聘威胁；2.受到有关单位或个人不恰当的干预；3.受到鉴证客户降低收费的压力而不恰当地缩小工作范围。三、防范措施三、防范措施 1、安排鉴证小组以外的注册会计师进行复核； 2、定期轮换项目负责人及签字注册会计师； 3、与鉴证客户的审计委员会或监事会讨论独立性问题； 4、向鉴证客户的审计委员会或监事会告知服务性质和收费范围； 5、制定确保鉴证小组成员不代替鉴证客户行使管理决策或承担相应责任的政 策和程序； 6、将独立性受到威胁的鉴证小

11、组成员调离鉴证小组- 6 -五、特定情况下对独立性原则的运用五、特定情况下对独立性原则的运用 (一) 经济利益 (二) 贷款和担保 (三) 与鉴证客户存在密切的经营关系 (四) 家庭和个人关系 (五) 与审计客户发生雇佣关系 (六) 最近曾在鉴证客户中工作 (七) 作为鉴证客户的经理或董事 (八) 高级职员与鉴证客户之间的长期关联 (九) 为鉴证客户提供非鉴证服务第四节第四节 收费、佣金收费、佣金与与业务招揽业务招揽 一、收费一、收费（P68P68） 1. 收费考虑因素 2. 或有收费除法规允许外，会计师事务所不得对或有收费方式提供鉴证服务，不得以鉴 证工作结果或实现特定目的决定是否收费或收费

12、多少。或有收费是指收费与否或收费多少以鉴证工作结果或实现特定目的为条件。二、佣金二、佣金 会计师事务所和注册会计师不得为招揽客户而向推荐方支付佣金，也不得因 向第三方推荐客户而收取佣金。 三、业务招揽三、业务招揽会计师事务所不得对其能力进行广告宣传以招揽业务。同时，会计师事务所 和注册会计师不得采用强迫、欺诈、利诱或骚扰等方式招揽业务等等。广告，是指为招揽业务，会计师事务所将其服务和技能等方面的信息向社会 公众进行传播；业务招揽，是指会计师事务所和注册会计师与非客户接触以争取业务。我国 注册会计师职业道德准则中要求注册会计师执行的业务应由会计师事务所承接。宣传，是指会计师事务所和注册会计师向社

13、会公众告知有关事实，其目的不 是抬高自己。第五节第五节 其他职业道德其他职业道德- 7 -二、接任前任注册会计师的审计业务二、接任前任注册会计师的审计业务（P71P71） 1.前任注册会计师 前任注册会计师，是指代表会计师事务所对最近期间财务报表出具了审计报 告或接受委托但未完成审计工作，已经或可能与委托人解除业务约定的注册会计 师。 后任注册会计师，是指代表会计师事务所正在考虑接受委托，接替前任注册 会计师执行财务报表审计业务的注册会计师。 2.客户更换会计师事务所的原因 在接受审计业务委托前，后任注册会计师应当向前任注册会计师询问被审计 单位变更会计师事务所的原因。 3. 接受委托前的沟通

14、 接任前任注册会计师的审计业务在接受审计业务委托前，后任注册会计 师应当向前任注册会计师询问审计客户变更会计师事务所的原因，特别是前任注 册会计师与审计客户之间在重大问题上可能存在的意见分歧。 后任注册会计师应当提请被审计单位授权前任注册会计师对其询问做出充分 的答复。如果被审计单位拒绝授权，或限制前任注册会计师做出答复的范围，后 任注册会计师应当向被审计单位询问原因，并考虑是否接受业务委托。 4. 接受委托后的沟通 如果需要查阅前任注册会计师的工作底稿，后任注册会计师应当征得被审计 单位同意，并与前任注册会计师进行沟通。 如果后任注册会计师发现前任注册会计师在执业时存在重大错报，应当通过 审

15、计客户告知前任注册会计师，并要求安排三方会议，商谈解决措施对其进行妥 善处理。- 8 -第三章第三章 注册会计师执业准则体系与法律责任注册会计师执业准则体系与法律责任第一节第一节注册会计师执业准则体系注册会计师执业准则体系二二、注册会计师执业准则体系注册会计师执业准则体系（P73P73）1.注册会计师职业道德守则对人的规范 2.业务准则对执行业务的规范 3.质量控制准则对事务所的规范 (1) 审计准则 审计准则用以规范注册会计师执行历史财务信息的审计业务。在提供审计服 务时，注册会计师对所审计信息是否不存在重大错报提供合理保证，并以积极方 式提出结论。 例如: 审计意见我们认为，ABC公司财务

16、报表已经按照企业会计准则和会计制度的 规定编制，在所有重大方面公允反映了ABC公司20年12月31日的财务状况以 及20年度的经营成果和现金流量。 (2) 审阅准则 审阅准则用以规范注册会计师执行历史财务信息的审阅业务。在提供审阅服 务时，注册会计师对所审阅信息是否不存在重大错报提供有限保证，并以消极方 式提出结论。根据我们的审阅，我们没有注意到任何事项使我们相信财务报表没有按照适 用的会计准则和相关会计制度的规定编制，未能在所有重大方面公允反映被审阅 单位的财务状况、经营成果和现金流量。(3)其他鉴证业务准则 其他鉴证业务准则用以规范注册会计师执行历史财务信息审计或审阅以外的 其他鉴证业务，

17、根据鉴证业务的性质和约定的要求，提供有限保证或合理保证。- 9 -第二节第二节 注册会计师业务准则注册会计师业务准则一、鉴证业务一、鉴证业务（P80P80）鉴证业务是指注册会计师对鉴证对象信息提出结论，以增强除责任方之外的 预期使用者对鉴证对象信息信任程度的业务。 （一）鉴证业务要素 1.三方关系注册会计师、责任方和预期使用者 2.鉴证对象与鉴证对象信息针对什么内容鉴证 鉴证对象与鉴证对象信息具有多种形式，主要包括：(1)当鉴证对象为财务业绩或状况时（如历史或预测的财务状况、经营成果 和现金流量） ，鉴证对象信息是财务报表；(2)当鉴证对象为非财务业绩或状况时（如企业的运营情况） ，鉴证对象信

18、息 可能是反映效率或效果的关键指标；(3)鉴证对象为物理特征时（如设备的生产能力） ，鉴证对象信息可能是有关 鉴证对象物理特征的说明文件；(4)当鉴证对象为某种系统和过程时（如企业的内部控制或信息技术系统） ， 鉴证对象信息可能是关于其有效性的认定；(5)当鉴证对象为一种行为时（如遵守法律法规的情况） ，鉴证对象信息可能 是对法律法规遵守情况或执行效果的声明。 3.标准标准可能是由法律法规规定的，或由政府主管部门或国家认可的专业团体依照 公开、适当的程序发布的，也可能是专门制定的。特征：相关性；完整性；可靠性；中立性；可理解性。 4. 证据需要证据支持来完成鉴证工作(1)职业怀疑态度是指注册会

19、计师以质疑的思维方式评价所获取证据的有效 性，并对相互矛盾的证据，以及引起对文件记录或责任方提供的信息的可靠性产 生怀疑的证据保持警觉。(2)证据的充分性和适当性(3)重要性重要性是指鉴证信息中存在错报的严重程度。如果一项错报单独或连同其他 错报可能影响预期使用者依据鉴证对象信息做出的经济决策，则该项错报是重大 的。(4)鉴证业务风险鉴证业务风险是指在鉴证对象信息存在重大错报的情况下，注册会计师提出 不恰当结论的可能性。 5.鉴证报告合理保证的鉴证业务的目标是注册会计师将鉴证业务风险降至该业务环境下 可接受的低水平，在此基础上积极的提出结论。有限保证的鉴证业务的目标是注册会计师将鉴证业务风险降

20、至该业务环境下 可接受的水平，在此基础上消极的提出结论。- 10 -（二） 鉴证业务的基本分类 鉴证业务的 基本分类特点1. 审计业务第一, 审计对象-历史财务信息 第二, 审计程序-检查记录或文件, 检查有形资产, 观察, 询问, 函证, 重新计算, 重新执行, 分析程序 第三, 审计结论-合理保证 第四,表达意见与结论的方式-积极方式 2. 审阅业务第一, 审计对象-历史财务信息 第二, 审计程序-询问与分析程序 第三, 审计结论-有限保证 第四,表达意见与结论的方式-消极方式 3. 其他鉴证 业务第一, 审计对象-非历史财务信息 第二, 审计程序-多样化 第三, 审计结论-合理保证或有限

21、保证 第四,表达意见与结论的方式-积极方式或消极方式（三）鉴证业务的其他分类 鉴证业务的其他分类1. 按鉴证业务的目标合理保证或有限保证 2. 按责任方认定能否为预期使 用者直接获取基于责任方认定和直接报告业务3. 按提供的保证程度和提出结 论的对象历史财务信息审计业务 历史财务信息审阅业务 其他鉴证业务第三节第三节 审计质量控制准则审计质量控制准则项目负责人，是指会计师事务所在负责某项业务及其执行，并代表会计师事 务所在业务报告上签字的主任会计师或经授权签字的注册会计师。 一、对业务质量承担的领导责任一、对业务质量承担的领导责任（P84P84）由谁负责会计师事务所主任会计师 1.主任会计师

22、主任会计师可针对下列方面制定政策和程序，以适当履行对质量控制制度承 担的责任：- 11 -如何负责 2.行动示范，信息传达 3.质量为导向的内部文化 4.委派质量控制制度运作人员-考虑其是否具有足够、适当的经验和能力以及 必要的权限。 二、职业道德规范二、职业道德规范领导层的带头示范、对相关人员的教育和培训、对其实施监督控制以及制定 违反职业道德规范的行为处罚。 三、客户关系和具体业务的接受与保持三、客户关系和具体业务的接受与保持 考虑： 1.客户-诚信 2.事务所-胜任能力，时间，资源 3.客户关系的终止与业务约定的解除 四、人力资源四、人力资源会计师事务所制定的人力资源政策和程序应当解决下

23、列人事问题：1.招聘；2.业绩评价；3.人员素质；4.专业胜任能力；5.职业发展；6.晋升；7.薪酬；8.人员需求预测。五、业务执行五、业务执行 （一）指导、监督与复核1.指导的具体要求： 使项目组了解工作目标。 提供适当的团队工作和培训。2.监督的具体要求 追踪业务进程。 考虑项目组各成员的素质和专业胜任能力。 解决在执行业务过程中发现的重大问题。 识别在执行业务过程中需要咨询的事项，或需要由经验丰富的项目组 成员考虑的事项。3.复核的具体要求 工作是否已按照法律法规、职业道德规范和业务准则的规定执行；- 12 - 重大事项是否已提请进一步考虑； 相关事项是否已进行适当咨询，由此形成的结论是

24、否得到记录和执行； 是否需要修改已执行工作的性质、时间和范围； 已执行的工作是否支持形成的结论，并得以适当记录； 获取的证据是否充分、适当； 业务程序的目标是否实现。 （二）咨询 （三）意见分歧1.处理意见分歧的总体要求（1）会计师事务所应当制定政策和程序，以处理和解决项目组内部、项目 组与被咨询者之间以及项目负责人与项目质量控制复核人员之间的意见分歧；（2）形成的结论应当得以记录和执行。 2对出具报告的影响。 只有意见分歧问题得到解决，项目负责人才能出具报告。 （四）项目的质量控制复核项目质量控制复核，是指会计师事务所挑选不参与该业务的人员，在出具报 告前，对项目组做出的重大判断和在准备报告

25、时形成的结论做出客观评价的过程。会计师事务所制定的项目质量控制复核政策和程序应当包括下列要求：（1）对所有上市公司财务报表审计实施项目质量控制复核；（2）规定适当的标准，据此评价上市公司财务报表审计以外的历史财务信 息审计和审阅、其他鉴证业务及相关服务业务，以确定是否应当实施项目质量控 制复核；（3）对符合适当标准的所有业务实施项目质量控制复核。六、业务工作底稿六、业务工作底稿 1.业务工作底稿归档与保存 会计师事务所应当在出具报告后60天内，对历史财务信息审计和审阅业务、 其他鉴证业务，业务工作底稿进行归档。 对历史财务信息审计和审阅业务、其他鉴证业务，会计师事务所应当自业务 报告日起，对业

26、务工作底稿至少保存10年。 2.业务工作底稿的管理要求 3.业务工作底稿的所有权第四节第四节 注册会计师法律责任注册会计师法律责任一、注册会计师法律责任概述一、注册会计师法律责任概述 （三）注册会计师法律责任的种类（P92）- 13 -行政责任（因违 约、过失）民事责任（因 违约、过失、 欺诈）刑事责任 （因欺诈）注册会计师警告、暂停执 业、吊销注册会 计师证书五年以下 有期徒刑 或者拘役会计师事务所警告、没收违 法所得、罚款、 暂停执业、撤消赔偿受害人损 失三、注册会计师法律责任的防范三、注册会计师法律责任的防范 注册会计师避免法律诉讼的具体措施： （一）完善我国目前现有的法律法规 （二）严

27、格遵循职业道德和专业标准的要求 （三）建立、健全会计师事务所质量控制制度 （四）审慎选择被审计单位 （五）深入了解被审计单位的业务 （六）提取风险基金或购买责任保险 （七）聘请熟悉注册会计师法律责任的律师- 14 -第四章第四章 审计目标与计划审计工作审计目标与计划审计工作第一节第一节 财务报表审计的目标与实现财务报表审计的目标与实现 一、我国财务报表审计的总目标一、我国财务报表审计的总目标（P99P99）财务报表审计的目标是注册会计师通过执行审计工作，对财务报表的下列方面 发表审计意见： 1.财务报表是否按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制； 2.财务报表是否在所有重大方面公允反映被审

28、计单位的财务状况、经营成果和现 金流量。二、审计具体目标二、审计具体目标 （二）具体审计目标 1.针对交易和事项的具体审计目标 具体审计 目标有关交易和事项的认定对应的审计目标针对的具体问题发生记录的交易和事项已发生， 且与被审计单位有关已记录的交易是真实的财务报表要素的 高估完整性所有应当记录的交易和事项 均已记录已发生的交易确实已经 记录财务报表要素的 低估准确性与交易和事项有关的金额及 其它数据已恰当记录已记录的交易是按正确 的金额反映的金额计算与勾稽 关系截止交易和事项已记录于正确的 会计期间接近资产负债表日的交 易记录于恰当的期间交易所属的会计 期间分类交易和项目已记录于恰当的 账户

29、记录的交易经过适当的 分类事项涉及的会计 科目2.针对期末账户余额的具体审计目标 具体审 计目标有关期末账户余额的认定对应的审计目标针对的具体问题存在记录的资产、负债和所有者 权益是存在的已记录的金额确实存在财务报表要素的高 估权利和 义务记录的资产由被审计单位拥 有或控制，记录的负债是被 审计单位应当履行的偿还义 务资产归属于被审计单位， 负债归属于被审计单位 的义务对资产的权利与对 负债的义务完整性所有应当记录的资产、负债 和所有者权益均已记录已存在的金额均已记录财务报表要素的低 估 计价和 分摊资产、负债和所有者权益以 恰当的金额包括在财务报表资产、负债和所有者权 益以恰当的金额包括在金

30、额计算与勾稽关 系- 15 -中，与之相关的计价或分摊 调整已恰当记录财务报表中，相关的计 价或分摊调整已恰当记 录3.针对列报与披露的具体审计目标 具体审计目 标有关列报与披露的认定对应的审计目标针对的具体问 题发生及权利 和义务披露的交易、事项和其他 情况已发生且与被审计单 位有关未发生或与客户无关的交 易、事项未包括在财务报 表中不应包括的没 有包括完整性所有应当包括在财务报表 中的披露均已包括应当披露的事项包括在财 务报表中应当包括的已 经包括分类和可理 解性财务信息已被恰当地列报 和描述，且披露内容表达 清楚财务信息已被恰当地描述 且披露内容表述清楚描述恰当、表 达清楚准确性和计 价

31、财务信息和其他信息已公 允披露，且金额恰当财务信息和其它信息已公 允披露且金额恰当披露公允、金 额准确第三节第三节 审计重要性审计重要性一、对审计重要性的理解一、对审计重要性的理解 （一）重要性的定义 （二）审计重要性运用的情形二、计划阶段确定重要性水平二、计划阶段确定重要性水平 1.从数量方面考虑重要性 （1）财务报表层次的重要性水平 （2）各类交易、账户余额、列表认定层次的重要性水平 2.从性质方面考虑重要性三、重要性与审计风险三、重要性与审计风险 (一)重要性与审计风险的关系-反向关系。 (二)考虑重要性与审计风险的关系对审计程序的影响 四、评价错报的影响 1.尚未更正错报的汇总数2.评

32、价尚未更正错报的汇总数的影响尚未更正错报的汇总数低于重要性水平；- 16 -尚未更正错报的汇总数超过或接近重要性水平。- 17 -第五章第五章 审计证据与审计工作底稿审计证据与审计工作底稿第一节第一节 审计证据审计证据 一、审计证据的含义及来源一、审计证据的含义及来源（P121P121） （一）审计证据的含义 审计证据，是指注册会计师为了得出审计结论、形成审计意见而使用的所有信息， 包括财务报表依据的会计记录中含有的信息和其他信息。审计证据的其他信息包括：注册会计师从被审计单位内部或外部获取的会计 记录以外信息。（二）审计证据的来源 内部证据 内部证据是由被审计单位机构或职员编制和提供的书面证

33、据，如被审计单位的会 计记录、管理层的声明书以及其他各种由被审计单位编制和提供的有关书面文件。一般而言，内部证据不如外部证据可靠，但如果内部证据在外部流转，并得到其 他单位的承认，则具有较强的可靠性。 外部证据 外部证据是由被审计单位以外的组织机构或人士编制的书面证据。 虽然一般情况下外部证据的可靠性高于内部证据，但是审计工作不可能甩开内部 证据而只依靠外部证据，相反，注册会计师还是需要大量的内部证据来支持审计 结论。二、认定与审计证据二、认定与审计证据 （一）认定 认定是指管理层对财务报表各组成要素的确认、计量、列报作出的明确或隐含的 表达。 （二）获取审计证据时对认定的运用三、审计证据数量

34、与质量特性三、审计证据数量与质量特性审计证据的充分性和适当性审计证据的充分性和适当性 （一）审计证据的充分性审计证据的充分性是对审计证据数量的衡量，主要与注册会计师确定的样本- 18 -量有关。关注: 判断审计证据的充分性应考虑的因素 （二）审计证据的适当性-相关性和可靠性1.相关性特定的审计程序可能只为某些认定提供相关的审计证据，而与其他认定无 关；针对同一项认定可以从不同来源获取审计证据或获取不同性质的审计证据；只与特定认定相关的审计证据并不能替代与其他认定相关的审计证据。 2.可靠性注册会计师通常按照下列原则考虑审计证据的可靠性：从外部独立来源获取的审计证据比从其他来源获取的审计证据更可

35、靠；内部控制有效时内部生成的审计证据比内部控制薄弱时内部生成的审计证 据更可靠；直接获取的审计证据比间接获取或推论得出的审计证据更可靠；以文件记录形式（无论是纸质、电子或其他介质）存在的审计证据比口头 形式的审计证据更可靠；从原件获取的审计证据比从传真或复印件获取的审计证据更可靠。 （三）充分性和适当性的关系 1.对文件记录可靠性的考虑 2.使用被审计单位生成信息的考虑 3.证据相互矛盾时的考虑 4.获取审计证据时对成本的考虑 注册会计师可以考虑获取审计证据的成本与所获取信息的有用性之间的关系，但 不应以获取审计证据的困难和成本为由减少不可替代的审计程序。四、获取审计证据的审计程序四、获取审计

36、证据的审计程序 (一)审计程序类型-按目的划分 1.风险评估程序-了解被审计单位及其环境 2.控制测试-A.在评估认定层次的重大错报风险时，预期控制的运行是有效的B.仅实施实质性程序不足以提供认定层次充分、适当的审计证据 3.实质性程序-A.细节测试B.实质性分析程序 (二)审计程序类型-按获取手段划分 审计程序内容 1.检查记录或 文件检查记录或文件可提供可靠程度不同的审计证据，审计证据的可靠 性取决于记录或文件的来源和性质 2.检查有形资 产检查有形资产可为其存在性提供可靠的审计证据，但不一定能够为权 利和义务或计价认定提供可靠的审计证据。- 19 -3.观察观察提供的审计证据仅限于观察发

37、生的时点，并且在相关人员已知被 观察时，相关人员从事活动或执行程序可能与日常的做法不同，从而 影响注册会计师对真实情况的了解 4.询问询问本身不足以发现认定层次存在的重大错报，也不足以测试内部控 制运行的有效性，注册会计师还应当实施其他审计程序获取充分、适 当的审计证据 5.函证函证是指注册会计师为了获取影响财务报表或相关披露认定的项目的 信息，通过直接来自第三方的对有关信息和现存状况的声明，获取和 评价审计证据的过程 6.重新计算注册会计师以人工方式或使用计算机辅助技术，对记录或文件中的数 据计算的准确性进行核对 7.重新执行注册会计师以人工方式或使用计算机辅助技术，重新独立执行作为被 审计

38、单位内部控制组成部分的程序或控制 8.分析程序注册会计师通过研究不同财务数据之间以及财务数据与非财务数据之 间的内在关系，对财务信息做出评价。 分析程序还包括调查识别出的、与其他相关信息不一致或与预期数据 严重偏离的波动和关系。第二节第二节 审计工作底稿审计工作底稿一、审计工作底稿的含义和目的一、审计工作底稿的含义和目的 注册会计师对制定的审计计划、实施的审计程序、获取的相关审计证据，以 及得出的审计结论作出的记录。二、编制审计工作底稿使用的文字和控制程序二、编制审计工作底稿使用的文字和控制程序三、审计工作底稿的存在形式与基本内容三、审计工作底稿的存在形式与基本内容 (一)审计工作底稿的存在形

39、式-以纸质、电子或其他介质存在 目的： 1.使审计工作底稿清晰地显示其生成、修改及复核的时间及人员 2.要保护信息的完整性和安全性 3.防止未经授权改动审计工作底稿 4.允许项目组和其他经授权的人员为适当履行职责而接触审计工作底稿 (二)审计工作底稿的基本内容四、审计工作底稿的格式、内容和范围四、审计工作底稿的格式、内容和范围 关注:审计工作底稿的要素- 20 -1. 审计工作底稿的标题 2. 审计工作底稿包括的内容-被审计单位名称、审计项目名称、审计项目时 点或期间、审计过程记录 3. 审计结论 4. 审计标识及其说明 5. 索引号及编号 6. 编制者姓名及编制日期 7. 复核者姓名及复核日

40、期 8. 其他应说明事项 关注: (1)特定项目或事项的识别特征 (2)重大事项包括： 引起特别风险的事项； 实施审计程序的结果，该结果表明财务信息可能存在重大错报，或需要修正以前 对重大错报风险的评估和针对这些风险拟采取的应对措施； 导致注册会计师难以实施必要审计程序的情形； 导致出具非标准审计报告的事项。五、审计工作底稿的归档五、审计工作底稿的归档 （一）审计工作底稿归档期限 审计工作底稿的归档期限为审计报告日后六十天内； 如果注册会计师未能完成审计业务，审计工作底稿归档期限为审计业务中止后的 六十天内。 （二）审计工作底稿归档的性质 如果在归档期间对审计工作底稿作出的变动属于事务性的，注

41、册会计师可以作出 变动，主要包括： 1.删除或废弃被取代的审计工作底稿 2.对审计工作底稿进行分类、整理和交叉索引 3.对审计档案归整工作的完成核对表签字认可 4.记录在审计报告日前获取的、与审计项目组相关成员进行讨论并取得一致意见 的审计证据。 （三）审计工作底稿的保存期限 永久性档 案永久性档案指那些记录内容相对稳定，具有长期使用价值，并对 以后审计工作具有重要影响和直接作用的审计档案.审计档 案 的类别 当期档案 当期档案指那些记录内容经常变化，主要供当期审计使用的审计 档案. 会计师事务所应当自审计报告日起，对审计工作底稿至少保存十年。 （四）审计底稿归档后的变动 变动的记录要求： -

42、 21 -1.修改或增加审计工作底稿的时间和人员，以及复核的时间和人员 2.修改或增加审计工作底稿的具体理由 3.修改或增加审计工作底稿对审计结论产生的影响 需要变动情形： 1.注册会计师已实施了必要的审计程序，取得了充分、适当的审计证据并得到了 恰当的审计结论，但审计工作底稿的记录不够充分。 2.审计报告日后，发现例外情况要求注册会计师实施新的或追加审计程序，或导 致注册会计师得出新的结论。- 22 -第六章第六章 重大错报风险的评估与应对重大错报风险的评估与应对 第一节第一节 了解被审计单位以及环境了解被审计单位以及环境 一、了解被审计单位以及环境的目的及风险评估程序一、了解被审计单位以及

43、环境的目的及风险评估程序 (一) 了解被审计单位以及环境的目的 (二) 风险评估程序 1.询问被审计单位管理层和内部其他相关人员 2.实施分析程序 3.观察和检查二、了解被审计单位及其环境二、了解被审计单位及其环境 (一)行业状况、法律环境与监管环境以及其他外部因素 (二)被审计单位的性质 (三)被审计单位对会计政策的选择和运用 (四)被审计单位的目标、战略以及相关经营风险 (五)被审计单位财务业绩的衡量和评价 (六)被审计单位内部控制三、了解被审计单位内部控制三、了解被审计单位内部控制 (一) 内部控制含义和要素 1.控制环境 控制环境包括治理职能和管理职能，以及治理层和管理层对内部控制及其

44、重要性 的态度、认识和措施。 2.被审计单位的风险评估过程 被审计单位的风险评估过程的含义-识别和应对 3.信息系统与沟通 与财务报告相关的信息系统包括用以生成、记录、处理和报告交易、事项和情况， 对相关资产、负债和所有者权益履行经营管理责任的程序和记录。 4.控制活动控制活动是指有助于确保管理层的指令得以执行的政策和程序，包括与授权、 业绩评价、信息处理、实物控制和职责分离等相关的活动。 结合各交易循环,考虑： 内部控制设计、执行中缺陷改进理由认定 5.对控制的监督 (二)对内部控制了解的深度 注册会计师应当实施以下风险评估程序以获取有关控制设计和执行的审计证据： 1.询问被审计单位的人员

45、2.观察特定控制的应用 3.检查文件和报告 4.追踪交易在财务报告信息系统中的处理过程 (三) 内部控制的局限性- 23 -（1）在决策时人为判断可能出现错误和由于人为失误而导致内部控制失效 （2）可能由于两个或更多的员进行串通或管理层凌驾于内部控制之上而被规避第二节第二节 评估重大错报风险评估重大错报风险一、识别和评估财务报表层次以及认定层次的重大错报风险一、识别和评估财务报表层次以及认定层次的重大错报风险 （一) 识别和评估重大错报风险的审计程序 （二）可能表明被审计单位存在重大错报风险的事项和情况 （三）识别两个层次的重大错报风险 （四）控制环境对评估财务报表层次重大错报风险的影响 财务

46、报表层次的重大错报风险很可能源于薄弱的控制环境。 （五）控制对对评估认定层次重大错报风险的影响 （六）考虑财务报表的可审计性 如果通过对内部控制的了解发现下列情况，并对财务报表局部或整体中可审计性 产生疑问，注册会计师应当考虑出具保留意见或无法表示意见的审计报告： 1.被审计单位会计记录的状况和可靠性存在重大问题，不能获取充分、适当的审 计证据以发表无保留意见 2.对管理层的诚信存在严重疑虑。必要时，注册会计师应当考虑解除业务约定。二、特别风险二、特别风险 (一) 确定特别风险时应考虑的事项 风险是否属于舞弊风险 风险是否属与近期经济环境、会计处理方法和其他方面的重大变化有关 交易的复杂成度

47、风险是否涉及重大的关联方交易 财务信息计量的主观程度 风险是否涉及异常或超出正常经营过程的重大交易 （二）非常规交易和判断事项导致的特别风险 1.非常规交易 非常规交易是指由于金额或性质异常而不经常发生的交易。 非常规交易会导致特别风险，因为： (1)管理层更多地介入会计处理 (2)数据收集和处理涉及更多的人工成分 (3)复杂的计算或会计处理方法 (4)非常规交易的性质可能使被审计单位难以对由此产生的特别风险实施有效控 制。 2.判断事项 判断事项可能会导致的特别风险： (1)对涉及会计估计、收入确认等方面的会计原则存在不同的理解- 24 -(2)所要求的判断可能是主观和复杂的，或需要对未来事

48、项作出假设 （三）考虑与特别风险相关的控制 对特别风险，注册会计师应当评价相关控制的设计情况，并确定其是否已经得到 执行。 如果管理层未能实施控制以恰当应对特别风险，注册会计师应当认为内部控制存 在重大缺陷，并考虑其对风险评估的影响。三、仅通过实质性程序无法应对的重大错报风险三、仅通过实质性程序无法应对的重大错报风险1作为风险评估的一部分，如果认为仅通过实质性程序获取的审计证据无法将 认定层次的重大错报风险降至可接受的低水平，注册会计师应当评价被审计单位 针对这些风险设计的控制，并确定其执行情况。 2在被审计单位对日常交易采用高度自动化处理的情况下，审计证据可能仅以 电子形式存在，其充分性和适

49、当性通常取决于自动化信息系统相关控制的有效性， 注册会计师应当考虑仅通过实施实质性程序不能获取充分、适当审计证据的可能 性。四、沟通四、沟通 (一) 就内部控制重大缺陷与治理层和管理层沟通 下列情况通常表明内部控制存在重大缺陷： （1）注册会计师在审计工作中发现了重大错报，而被审计单位的内部控制没有 发现这些重大错报。 （2）控制环境薄弱 （3）存在高层管理人员舞弊迹象（无论涉及金额大小）(二) 就重大错报风险的控制与治理层沟通 如果识别出被审计单位未加控制或控制不当的重大错报风险，或认为被审计单位 的风险评估过程存在重大缺陷，注册会计师应当就此类内部控制缺陷与治理层沟 通。第三节第三节 针对重大错报风险的应对措施针对重大错报风险的应对措施一、针对财务报表层次重大错报风险的总体应对措施一、针对财务报表层次重大错报风险的总体应对措施 1.向项目组强调在收集和评价审计证据过程中保持职业怀疑态度