会计政策、会计估计变更和差错更正(ppt 70页).pptx

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1、 第八章第八章 会计政策、会计估计变更会计政策、会计估计变更 和差错更正和差错更正 本章应关注的主要内容有：本章应关注的主要内容有： (1)(1)掌握会计政策变更的条件；掌握会计政策变更的条件； (2)(2)掌握会计政策变更的会计处理；掌握会计政策变更的会计处理； (3)(3)掌握会计估计变更的会计处理；掌握会计估计变更的会计处理； (4)(4)掌握前期差错更正的会计处理；掌握前期差错更正的会计处理； (5)(5)熟悉会计估计变更的条件。熟悉会计估计变更的条件。 第一节第一节 会计政策及其变更会计政策及其变更 一、会计政策概述一、会计政策概述 会计政策，是指企业在会计确认、会计政策，是指企业在

2、会计确认、计量和报告中所采用的原则、基础计量和报告中所采用的原则、基础和会计处理方法。企业采用的会计和会计处理方法。企业采用的会计计量基础也属于会计政策。计量基础也属于会计政策。 企业应当对相同或者相似的交易或企业应当对相同或者相似的交易或事项采用相同的会计政策进行处理，事项采用相同的会计政策进行处理，另有规定的除外。企业会计实务中另有规定的除外。企业会计实务中某项交易或事项的会计处理，具体某项交易或事项的会计处理，具体会计准则或应用指南未作规范的，会计准则或应用指南未作规范的，应当根据企业会计准则应当根据企业会计准则基本准基本准则规定的原则、基础和方法进行则规定的原则、基础和方法进行处理；待

3、作出具体规定时，从其规处理；待作出具体规定时，从其规定。定。 【例题【例题1 1】会计政策是指（】会计政策是指（ ）。）。 A A企业在会计确认、计量和报告中所采企业在会计确认、计量和报告中所采用的原则、基础和会计处理方法用的原则、基础和会计处理方法 B B企业在会计确认中所采用的原则、基企业在会计确认中所采用的原则、基础和会计处理方法础和会计处理方法 C C企业在会计计量中所采用的原则、基企业在会计计量中所采用的原则、基础和会计处理方法础和会计处理方法 D D企业在会计报告中所采用的原则、基企业在会计报告中所采用的原则、基础和会计处理方法础和会计处理方法 【答案】【答案】A A 二、会计政策

4、变更二、会计政策变更 会计政策变更，是指企业对相同的会计政策变更，是指企业对相同的交易或事项由原来采用的会计政策交易或事项由原来采用的会计政策改用另一会计政策的行为。改用另一会计政策的行为。 企业的会计政策一经确定，不得随企业的会计政策一经确定，不得随意变更。如需变更，应重新履行上意变更。如需变更，应重新履行上述程序，并按企业会计准则的规定述程序，并按企业会计准则的规定处理。处理。 满足下列条件之一的，企业可以变满足下列条件之一的，企业可以变更会计政策：更会计政策： ( (一一) )法律、行政法规或者国家统一法律、行政法规或者国家统一的会计制度等要求变更。的会计制度等要求变更。 （二）会计政策

5、变更能够提供更可（二）会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息。靠、更相关的会计信息。 以下各项不属于会计政策变更：以下各项不属于会计政策变更： 1 1本期发生的交易或者事项与以本期发生的交易或者事项与以前相比具有本质差别而采用新的会前相比具有本质差别而采用新的会计政策。计政策。 2 2对初次发生的或不重要的交易对初次发生的或不重要的交易或者事项采用新的会计政策。或者事项采用新的会计政策。 【例题【例题2 2】下列不属于会计政策变更的情形有下列不属于会计政策变更的情形有（ ）。）。 A A本期发生的交易或事项与以前相比具有本质本期发生的交易或事项与以前相比具有本质差别而采用新的会计政策差别

6、而采用新的会计政策 B B第一次签订建造合同，采用完工百分比法确第一次签订建造合同，采用完工百分比法确认收入认收入 C C对价值为对价值为200200元的低值易耗品摊销方法由分元的低值易耗品摊销方法由分次摊销法改为一次摊销法次摊销法改为一次摊销法 D D按准则规定，交易性投资期末计价由成本法按准则规定，交易性投资期末计价由成本法改为市价法改为市价法 E E国家制度规定，存货期末计价的方法由成本国家制度规定，存货期末计价的方法由成本法改为成本与可变现净值孰低法法改为成本与可变现净值孰低法 【答案】【答案】ABCABC 三、会计政策变更与会计估计变更的划分三、会计政策变更与会计估计变更的划分 （一

7、）以会计确认是否发生变更作为判断（一）以会计确认是否发生变更作为判断基础基础 一般地，对会计确认的指定或选择是一般地，对会计确认的指定或选择是会计政策，其相应的变更是会计政策变更。会计政策，其相应的变更是会计政策变更。 （二）以计量基础是否发生变更作为判断（二）以计量基础是否发生变更作为判断基础基础 一般地，对计量基础的指定或选择是一般地，对计量基础的指定或选择是会计政策，其相应的变更是会计政策变更。会计政策，其相应的变更是会计政策变更。 （三）以列报项目是否发生变更作为判断（三）以列报项目是否发生变更作为判断基础基础 一般地，对列报项目的指定或选择是会一般地，对列报项目的指定或选择是会计政策

8、，其相应的变更是会计政策变更。计政策，其相应的变更是会计政策变更。 （四）根据会计确认、计量基础和列报项（四）根据会计确认、计量基础和列报项目所选择的，为取得与资产负债表项目有目所选择的，为取得与资产负债表项目有关的金额或数值（如预计使用寿命、净残关的金额或数值（如预计使用寿命、净残值等）所采用的处理方法不是会计政策，值等）所采用的处理方法不是会计政策，而是会计估计，其相应的变更是会计估计而是会计估计，其相应的变更是会计估计变更。变更。 四、会计政策变更的会计处理四、会计政策变更的会计处理 发生会计政策变更时，有两种会计处发生会计政策变更时，有两种会计处理方法，即追溯调整法和未来适用法。理方法

9、，即追溯调整法和未来适用法。 （一）追溯调整法（一）追溯调整法 追溯调整法，是指对某项交易或事项追溯调整法，是指对某项交易或事项变更会计政策，视同该项交易或事项变更会计政策，视同该项交易或事项初次发生时即采用变更后的会计政策，初次发生时即采用变更后的会计政策，并以此对财务报表相关项目进行调整并以此对财务报表相关项目进行调整的方法。的方法。 追溯调整法通常由以下步骤构成：追溯调整法通常由以下步骤构成： 第一步，计算会计政策变更的累积影第一步，计算会计政策变更的累积影响数；响数； 第二步，编制相关项目的调整分录；第二步，编制相关项目的调整分录； 第三步，调整列报前期最早期初财务第三步，调整列报前期

10、最早期初财务报表相关项目及其金额；报表相关项目及其金额； 第四步，附注说明。第四步，附注说明。 其中：会计政策变更累积影响数，其中：会计政策变更累积影响数，是指按照变更后的会计政策对以前是指按照变更后的会计政策对以前各期追溯计算的列报前期最早期初各期追溯计算的列报前期最早期初留存收益应有金额与现有金额之间留存收益应有金额与现有金额之间的差额。的差额。 累积影响数通常可以通过以下各步累积影响数通常可以通过以下各步计算获得：计算获得： 第一步，根据新会计政策重新计算受影响第一步，根据新会计政策重新计算受影响的前期交易或事项；的前期交易或事项； 第二步，计算两种会计政策下的差异；第二步，计算两种会计

11、政策下的差异； 第三步，计算差异的所得税影响金额；第三步，计算差异的所得税影响金额； 应说明的是，一般来说，会计政策变更的应说明的是，一般来说，会计政策变更的追溯调整不会影响以前年度应交所得税的追溯调整不会影响以前年度应交所得税的变动，也就是说不会涉及应交所得税的调变动，也就是说不会涉及应交所得税的调整；但追溯调整时如果涉及暂时性差异，整；但追溯调整时如果涉及暂时性差异，则应考虑递延所得税的调整，这种情况应则应考虑递延所得税的调整，这种情况应考虑前期所得税费用的调整。考虑前期所得税费用的调整。 第四步，确定前期中每一期的税第四步，确定前期中每一期的税后差异；后差异； 第五步，计算会计政策变更的

12、累积第五步，计算会计政策变更的累积影响数。影响数。 需要注意的是，对以前年度损益进需要注意的是，对以前年度损益进行追溯调整或追溯重述的，应当重行追溯调整或追溯重述的，应当重新计算各列报期间的每股收益。新计算各列报期间的每股收益。 【例题【例题3 3】长江公司系上市公司，该公司于】长江公司系上市公司，该公司于20072007年年 12 12月建造完工的办公楼作为投资性月建造完工的办公楼作为投资性房地产对外出租，至房地产对外出租，至20092009年年 1 1月月1 1日，该办日，该办公楼的原价为公楼的原价为33003300万元，已提折旧万元，已提折旧120120万元，万元，已提减值准备已提减值准

13、备180180万元。万元。20092009年年1 1月月1 1日，长日，长江公司决定采用公允价值对出租的办公楼江公司决定采用公允价值对出租的办公楼进行后续计量。该办公楼进行后续计量。该办公楼20092009年年 1 1月月1 1日的日的公允价值为公允价值为28002800万元，该公司按净利润的万元，该公司按净利润的10%10%提取盈余公积，适用的所得税税率为提取盈余公积，适用的所得税税率为33%33%。20092009年年 12 12月月3131日，该办公楼的公允日，该办公楼的公允价值为价值为29002900万元。假定万元。假定20092009年年1 1月月1 1日前无日前无法取得该办公楼的公

14、允价值。法取得该办公楼的公允价值。 要求：（要求：（1 1）编制长江公司）编制长江公司20092009年年 1 1月月1 1日会计政策变更的会计分录。日会计政策变更的会计分录。 （2 2）将）将20092009年年 1 1月月1 1日资产负债表部日资产负债表部分项目的调整数填入下表。分项目的调整数填入下表。 （3 3）编制）编制20092009年年 12 12月月3131日投资性房日投资性房地产公允价值变动及确认递延所得税地产公允价值变动及确认递延所得税的会计分录。的会计分录。 【答案】【答案】 （1 1） 借：投资性房地产借：投资性房地产成本成本 2800 2800 投资性房地产累计折旧投资

15、性房地产累计折旧 120 120 投资性房地产减值准备投资性房地产减值准备 180 180 递延所得税资产递延所得税资产 66 66 利润分配利润分配未分配利润未分配利润 134 134 贷：投资性房地产贷：投资性房地产 3300 3300 借：盈余公积借：盈余公积 13.4 13.4 贷：利润分配贷：利润分配未分配利润未分配利润 13.4 13.4（2 2）20092009年年 1 1月月1 1日资产负债表部分项目的调整数日资产负债表部分项目的调整数项目项目金额（万元）调增金额（万元）调增（+ +）调减（）调减（- -）投资性房地产累计折旧投资性房地产累计折旧 -120 -120投资性房地产

16、减值准备投资性房地产减值准备 -180 -180投资性房地产投资性房地产 -500 -500递延所得税资产递延所得税资产 +66 +66盈余公积盈余公积 -13.4 -13.4未分配利润未分配利润 -120.6 -120.6 （3 3） 借：投资性房地产借：投资性房地产 公允价值变动公允价值变动 100 100 贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益 100 100 借：所得税借：所得税 33 33 贷：递延所得税资产贷：递延所得税资产 33 33 P451P451【例【例23-123-1】 （二）未来适用法（二）未来适用法 是指将变更后的会计政策应用于变是指将变更后的会计政策应用于变更日及

17、以后发生的交易或者事项，更日及以后发生的交易或者事项，或者在会计估计变更当期和未来期或者在会计估计变更当期和未来期间确认会计估计变更影响数的方法。间确认会计估计变更影响数的方法。 【例题【例题4 4】甲公司】甲公司20052005年年1 1月月1 1日售出大型设日售出大型设备一套，协议约定采用分期收款方式，从备一套，协议约定采用分期收款方式，从销售当年末分销售当年末分5 5年分期收款，每年年分期收款，每年10001000万元万元, ,合计合计50005000万元，成本为万元，成本为30003000万元，每年年万元，每年年末收款末收款10001000万元，不考虑增值税。至万元，不考虑增值税。至2

18、0062006年年1212月月3131日甲公司已按合同规定收到日甲公司已按合同规定收到20002000万元货款。万元货款。20072007年年1 1月月1 1日前，甲公司执行日前，甲公司执行企业会计制度进行核算，甲公司于企业会计制度进行核算，甲公司于20072007年年1 1月月1 1日首次执行企业会计准则，假定日首次执行企业会计准则，假定20072007年年1 1月月1 1日应收金额的公允价值为日应收金额的公允价值为2775.092775.09万元万元, , 实际利率为实际利率为4%4%。 要求：（要求：（1 1）编制）编制20072007年年1 1月月1 1日首日首次执行企业会计准则的会计

19、分录。次执行企业会计准则的会计分录。 （2 2）编制）编制20072007年年1212月月3131日至日至20092009年年1212月月3131日收款、确认财务费用的日收款、确认财务费用的会计分录。会计分录。 【答案】【答案】 20072007年年1 1月月1 1日日 借：长期应收款借：长期应收款 3000 3000 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 2775.09 2775.09 未实现融资收益未实现融资收益 224.91 224.91 借：主营业务成本借：主营业务成本 1800 1800 （3000-30003000-30005 52 2） 贷：分期收款发出商品贷：分期收款发出商品 18

20、00 1800 20072007年年1212月月3131日日 未实现融资收益摊销未实现融资收益摊销= =每期期初应收款本金每期期初应收款本金余额实际利率余额实际利率 每期期初应收款本金余额每期期初应收款本金余额= =期初长期应收款期初长期应收款余额余额- -期初未实现融资收益余额期初未实现融资收益余额 未实现融资收益摊销未实现融资收益摊销= =（3000-224.913000-224.91）4%=1114%=111万元万元 借：银行存款借：银行存款 1000 1000 贷：长期应收款贷：长期应收款 1000 1000 借：未实现融资收益借：未实现融资收益 111 111 贷：财务费用贷：财务费

21、用 111 111 20082008年年1212月月3131日日 未实现融资收益摊销未实现融资收益摊销=（3000-10003000-1000）- -（224.91-111224.91-111） 4%=75.44 4%=75.44 万元万元 借：银行存款借：银行存款 1000 1000 贷：长期应收款贷：长期应收款 1000 1000 借：未实现融资收益借：未实现融资收益 75.44 75.44 贷：财务费用贷：财务费用 75.44 75.44 20092009年年1212月月3131日日 未实现融资收益摊销未实现融资收益摊销=224.91-111-=224.91-111-75.44=38.4

22、775.44=38.47万元万元 借：银行存款借：银行存款 1000 1000 贷：长期应收款贷：长期应收款 1000 1000 借：未实现融资收益借：未实现融资收益 38.47 38.47 贷：财务费用贷：财务费用 38.47 38.47 P453P453【例【例23-223-2】 （三）会计政策变更的会计处理方（三）会计政策变更的会计处理方法的选择法的选择 1 1国家有规定的，按国家有关规国家有规定的，按国家有关规定执行。定执行。 2 2能追溯调整的，采用追溯调整能追溯调整的，采用追溯调整法处理（追溯到可追溯的最早期）。法处理（追溯到可追溯的最早期）。 3 3不能追溯调整的，采用未来适不能

23、追溯调整的，采用未来适用法处理。用法处理。 五、会计政策变更的披露五、会计政策变更的披露 企业应当在附注中披露与会计政策变更有企业应当在附注中披露与会计政策变更有关的下列信息：关的下列信息： （一）会计政策变更的性质、内容和（一）会计政策变更的性质、内容和原因。原因。 （二）当期和各个列报前期财务报表（二）当期和各个列报前期财务报表中受影响的项目名称和调整金额。中受影响的项目名称和调整金额。 （三）无法进行追溯调整的，说明该（三）无法进行追溯调整的，说明该事实和原因以及开始应用变更后的会计政事实和原因以及开始应用变更后的会计政策的时点、具体应用情况。策的时点、具体应用情况。 【例题【例题5 5

24、】下列关于会计政策变更的说】下列关于会计政策变更的说法中，正确的有（）。法中，正确的有（）。 A A会计政策是指企业在会计确认、计会计政策是指企业在会计确认、计量和报告中所采用的原则、基础和会量和报告中所采用的原则、基础和会计处理方法计处理方法 B B会计政策变更意味着以前期间的会会计政策变更意味着以前期间的会计政策是错误的计政策是错误的 C C会计政策变更一律采用追溯调整法会计政策变更一律采用追溯调整法进行处理进行处理 D D会计政策变更累积影响数，是指按会计政策变更累积影响数，是指按照变更后的会计政策对以前各期追溯照变更后的会计政策对以前各期追溯计算的列报前期最早期初留存收益应计算的列报前

25、期最早期初留存收益应有金额与现有金额之间的差额有金额与现有金额之间的差额 E E会计政策变更只需调整变更当年的会计政策变更只需调整变更当年的资产负债表、利润及所有者权益变动资产负债表、利润及所有者权益变动表表 【答案】【答案】ADAD 第二节第二节 会计估计及其变更会计估计及其变更 一、会计估计概述一、会计估计概述 会计估计，是指企业对其结果不确会计估计，是指企业对其结果不确定的交易或事项以最近可利用的信定的交易或事项以最近可利用的信息为基础所作的判断。息为基础所作的判断。 二、会计估计变更二、会计估计变更 会计估计变更，是指由于资产和负债的当会计估计变更，是指由于资产和负债的当前状况及预期经

26、济利益和义务发生了变化，前状况及预期经济利益和义务发生了变化，从而对资产或负债的账面价值或者资产的从而对资产或负债的账面价值或者资产的定期消耗金额进行调整。例如，固定资产定期消耗金额进行调整。例如，固定资产折旧方法由年限平均法改为年数总和法。折旧方法由年限平均法改为年数总和法。 企业据以进行估计的基础发生了变化，或企业据以进行估计的基础发生了变化，或者由于取得新信息、积累更多经验以及后者由于取得新信息、积累更多经验以及后来的发展变化，可能需要对会计估计进行来的发展变化，可能需要对会计估计进行修订。会计估计变更的依据应当真实、可修订。会计估计变更的依据应当真实、可靠。靠。 企业应当根据企业会计准

27、则的规定，结合企业应当根据企业会计准则的规定，结合本企业的实际情况，确定会计估计，经股本企业的实际情况，确定会计估计，经股东大会或董事会、经理（厂长）会议或类东大会或董事会、经理（厂长）会议或类似机构批准，按照法律、行政法规等的规似机构批准，按照法律、行政法规等的规定报送有关各方备案。企业的会计估计一定报送有关各方备案。企业的会计估计一经确定，不得随意变更。如需变更，应重经确定，不得随意变更。如需变更，应重新履行上述程序，并按企业会计准则的规新履行上述程序，并按企业会计准则的规定处理。定处理。 如果以前期间的会计估计是错误的，则属如果以前期间的会计估计是错误的，则属于差错，按前期差错更正的规定

28、进行会计于差错，按前期差错更正的规定进行会计处理。处理。 三、会计估计变更的会计处理三、会计估计变更的会计处理 企业对会计估计变更应当采用未来适用法企业对会计估计变更应当采用未来适用法处理。处理。 ( (一一) )会计估计的变更仅影响变更当期的，会计估计的变更仅影响变更当期的，其影响数应当在变更当期予以确认。其影响数应当在变更当期予以确认。 ( (二二) )会计估计的变更既影响变更当期又影会计估计的变更既影响变更当期又影响未来期间的，其影响数应当在变更当期响未来期间的，其影响数应当在变更当期和未来期间予以确认。和未来期间予以确认。 ( (三三) )难以对某项变更区分为会计政策变更难以对某项变更

29、区分为会计政策变更或会计估计变更的，应当将其作为会计估或会计估计变更的，应当将其作为会计估计变更处理。计变更处理。 【例题【例题6 6】甲公司】甲公司20062006年年1212月月2020日购入一台日购入一台管理用设备，原始价值为管理用设备，原始价值为100100万元，原估计万元，原估计使用年限为使用年限为1010年，预计净残值为年，预计净残值为4 4万元，按万元，按双倍余额递减法计提折旧。由于固定资产双倍余额递减法计提折旧。由于固定资产所含经济利益预期实现方式的改变和技术所含经济利益预期实现方式的改变和技术因素的原因，已不能继续按原定的折旧方因素的原因，已不能继续按原定的折旧方法、折旧年限

30、计提折旧。甲公司于法、折旧年限计提折旧。甲公司于20092009年年1 1月月1 1日将设备的折旧方法改为年限平均法，日将设备的折旧方法改为年限平均法，将设备的折旧年限由原来的将设备的折旧年限由原来的1010年改为年改为8 8年，年，预计净残值仍为预计净残值仍为4 4万元。甲公司所得税采用万元。甲公司所得税采用债务法核算，适用的所得税税率为债务法核算，适用的所得税税率为33%33%。 要求：（要求：（1 1）计算上述设备）计算上述设备20072007年和年和20082008年计提的折旧额。年计提的折旧额。 （2 2）计算上述设备）计算上述设备20092009年计提的年计提的折旧额。折旧额。 （

31、3 3）计算上述会计估计变更对）计算上述会计估计变更对20092009年净利润的影响。年净利润的影响。 【答案】【答案】 （1 1）设备）设备20072007年计提的折旧额年计提的折旧额=100=10020%=2020%=20万元万元 设备设备20082008年计提的折旧额年计提的折旧额= =（100-20100-20）20%=1620%=16万元万元 （2 2） 2009 2009年年1 1月月1 1日设备的账面净值日设备的账面净值=100-20-=100-20-16=6416=64万元万元 设备设备20092009年计提的折旧额年计提的折旧额= =（64-464-4）（8-28-2）=10

32、=10万元万元 （3 3） 按原会计估计，设备按原会计估计，设备20092009年计提的年计提的折旧额折旧额= =（100-20-16100-20-16）20%=12.820%=12.8万万元元 上述会计估计变更使上述会计估计变更使20092009年净利润增年净利润增加加= =（12.8-1012.8-10）（）（1-33%1-33%）=1.876=1.876万万元。元。 P459P459【例【例23-523-5】 四、会计估计变更的披露四、会计估计变更的披露 企业应当在附注中披露与会计估计变企业应当在附注中披露与会计估计变更有关的下列信息：更有关的下列信息： （一）会计估计变更的内容和原（一

33、）会计估计变更的内容和原因。因。 （二）会计估计变更对当期和未（二）会计估计变更对当期和未来期间的影响数。来期间的影响数。 （三）会计估计变更的影响数不（三）会计估计变更的影响数不能确定的，披露这一事实和原因。能确定的，披露这一事实和原因。 【例题【例题7 7】下列会计处理中应采用未来适用】下列会计处理中应采用未来适用法处理的有（法处理的有（ ）。）。 A A当期期初确定会计政策变更对以前各期当期期初确定会计政策变更对以前各期累积影响数不切实可行累积影响数不切实可行 B B固定资产折旧方法发生变更固定资产折旧方法发生变更 C C固定资产预计使用年限发生变更固定资产预计使用年限发生变更 D D难

34、以对某项变更区分为会计政策变更或难以对某项变更区分为会计政策变更或会计估计变更会计估计变更 E E当期期初确定会计政策变更对以前各期当期期初确定会计政策变更对以前各期累积影响数能够合理确定累积影响数能够合理确定 【答案】【答案】ABCDABCD 【例题【例题8 8】根据会计政策、会计估计变更和】根据会计政策、会计估计变更和差错更正的规定，企业发生会计估计变更时，差错更正的规定，企业发生会计估计变更时，应在会计报表附注中披露的内容有应在会计报表附注中披露的内容有( )( )。 A A会计估计变更的内容会计估计变更的内容 B B会计估计变更的原因会计估计变更的原因 C C会计估计变更对当期和未来期

35、间的影响数会计估计变更对当期和未来期间的影响数 D D会计估计变更的影响数不能确定的，披露会计估计变更的影响数不能确定的，披露这一事实和原因这一事实和原因 E E会计估计变更累积影响数会计估计变更累积影响数 【答案】【答案】ABCDABCD 第三节第三节 前期差错及其更正前期差错及其更正 一、前期差错概述一、前期差错概述 前期差错，是指由于没有运用或错误运用下列前期差错，是指由于没有运用或错误运用下列两种信息，而对前期财务报表造成省略或错报：两种信息，而对前期财务报表造成省略或错报： ( (一一) )编报前期财务报表时预期能够取得并加以编报前期财务报表时预期能够取得并加以考虑的可靠信息；考虑的

36、可靠信息； ( (二二) )前期财务报告批准报出时能够取得的可靠前期财务报告批准报出时能够取得的可靠信息。信息。 前期差错通常包括计算错误、应用会计政策错前期差错通常包括计算错误、应用会计政策错误、疏忽或曲解事实以及舞弊产生的影响，以误、疏忽或曲解事实以及舞弊产生的影响，以及存货、固定资产盘盈等。及存货、固定资产盘盈等。 二、前期差错更正的会计处理二、前期差错更正的会计处理 企业应当采用追溯重述法更正重要的企业应当采用追溯重述法更正重要的前期差错，但确定前期差错累积影响前期差错，但确定前期差错累积影响数不切实可行的除外。对于不重要的数不切实可行的除外。对于不重要的前期差错，可以采用未来适用法更

37、正。前期差错，可以采用未来适用法更正。前期差错的重要程度，应根据差错的前期差错的重要程度，应根据差错的性质和金额加以具体判断。性质和金额加以具体判断。 追溯重述法，是指在发现前期差错时，视追溯重述法，是指在发现前期差错时，视同该项前期差错从未发生过，从而对财务同该项前期差错从未发生过，从而对财务报表相关项目进行更正的方法。追溯重述报表相关项目进行更正的方法。追溯重述法的会计处理与追溯调整法相同。法的会计处理与追溯调整法相同。 确定前期差错影响数不切实可行的，可以确定前期差错影响数不切实可行的，可以从可追溯重述的最早期间开始调整留存收从可追溯重述的最早期间开始调整留存收益的期初余额，财务报表其他

38、相关项目的益的期初余额，财务报表其他相关项目的期初余额也应当一并调整，也可以采用未期初余额也应当一并调整，也可以采用未来适用法。来适用法。 企业应当在重要的前期差错发现当期的财企业应当在重要的前期差错发现当期的财务报表中，调整前期比较数据。务报表中，调整前期比较数据。 【例题【例题9 9】A A公司公司20082008年度的财务会计报告年度的财务会计报告于于20092009年年4 4月月2020日批准报出。日批准报出。A A公司按净利公司按净利润的润的10%10%提取法定盈余公积。提取法定盈余公积。20092009年年3 3月月2020日，日，A A公司发现公司发现20072007年和年和20

39、082008年行政管理部年行政管理部门的固定资产分别少提折旧门的固定资产分别少提折旧200200万元和万元和100100万元（达到重要性要求）。万元（达到重要性要求）。 要求：对上述差错进行会计处理，并将相要求：对上述差错进行会计处理，并将相关调整数填入下表。（假定不考虑所得税关调整数填入下表。（假定不考虑所得税费用的调整。）费用的调整。） 借：以前年度损益调整借：以前年度损益调整 300 300 贷：累计折旧贷：累计折旧 300 300 借：利润分配借：利润分配未分配利润未分配利润 300 300 贷：以前年度损益调整贷：以前年度损益调整 300 300 借：盈余公积借：盈余公积 30 30

40、 贷：利润分配贷：利润分配未分配利润未分配利润 30 30 2008 2008年年1212月月3131日资产负债表相关项目调整数日资产负债表相关项目调整数 项目项目 年初数年初数 期末数期末数调增调增调减调减调增调增调减调减累计折旧累计折旧 200 200 300 300盈余公积盈余公积 20 20 30 30未分配利润未分配利润 180 180 270 270 2008 2008年度利润表和所有者权益变动表年度利润表和所有者权益变动表 相关项目调整数相关项目调整数 项目项目 上年数上年数 本期数本期数调增调增 调减调减 调增调增调减调减管理费用管理费用 200 200 100 100未分配利

41、润未分配利润年初调整数年初调整数 180 180提取法定盈提取法定盈余公积余公积 20 201010 【例题【例题1010】A A公司公司20082008年年1212月月3131日发现日发现20072007年有一项行政管理部门使用的固定资产漏年有一项行政管理部门使用的固定资产漏提了折旧，数额为提了折旧，数额为100100万元，所得税申报中万元，所得税申报中也未包括这项费用。也未包括这项费用。A A公司所得税税率为公司所得税税率为33%33%，按净利润的，按净利润的10%10%提取法定盈余公积，提取法定盈余公积，假定税法允许假定税法允许20072007年少计提的折旧可调整年少计提的折旧可调整应交

42、所得税。应交所得税。 要求：（要求：（1 1）编制更正上述差错的会计分录。）编制更正上述差错的会计分录。 （2 2）将会计报表相关项目调整数填入下表：）将会计报表相关项目调整数填入下表： 【答案】【答案】 （1 1）编制更正上述差错的会计分录）编制更正上述差错的会计分录 调整少计提的折旧调整少计提的折旧 借：以前年度损益调整借：以前年度损益调整 100 100 贷：累计折旧贷：累计折旧 100 100 调整应交税费调整应交税费 借：应交税费借：应交税费应交所得税应交所得税 33 33 贷：以前年度损益调整贷：以前年度损益调整 33 33 转入未分配利润：转入未分配利润： 借：利润分配借：利润分

43、配未分配利润未分配利润 67 67 贷：以前年度损益调整贷：以前年度损益调整 67 67 调整利润分配：调整利润分配： 借：盈余公积借：盈余公积 6.7 6.7 贷：利润分配贷：利润分配未分配利润未分配利润 6.7 6.7（2 2）填表）填表 2008 2008年会计报表相关项目年初数或上年数的调年会计报表相关项目年初数或上年数的调整整项目项目年初数年初数上年数上年数累计折旧累计折旧+100+100应交税费应交税费 -33 -33盈余公积盈余公积 -6.7 -6.7未分配利润未分配利润 -60.3 -60.3 管理费用管理费用+100+100所得税所得税 -33 -33提取盈余公积提取盈余公积

44、-6.7-6.7 三、前期差错更正的披露三、前期差错更正的披露 企业应当在附注中披露与前期差错更正有关的企业应当在附注中披露与前期差错更正有关的下列信息：下列信息： （一）前期差错的性质。（一）前期差错的性质。 （二）各个列报前期财务报表中受影响的项目（二）各个列报前期财务报表中受影响的项目名称和更正金额。名称和更正金额。 （三）无法进行追溯重述的，说明该事实和原（三）无法进行追溯重述的，说明该事实和原因以及对前期差错开始进行更正的时点、具体因以及对前期差错开始进行更正的时点、具体更正情况。更正情况。 在以后期间的财务报表中，不需要重复披在以后期间的财务报表中，不需要重复披露在以前期间的附注中

45、已披露的会计政策变更露在以前期间的附注中已披露的会计政策变更和前期差错更正的信息。和前期差错更正的信息。 四、前期差错更正所得税的会计处理四、前期差错更正所得税的会计处理 （一）应交所得税的调整（一）应交所得税的调整 按税法规定执行。按税法规定执行。 （二）递延所得税资产和递延所得税（二）递延所得税资产和递延所得税负债的调整负债的调整 若调整事项涉及暂时性差异，则应若调整事项涉及暂时性差异，则应调整递延所得税资产或递延所得税负调整递延所得税资产或递延所得税负债。债。 【例题【例题1111】甲公司为增值税一般纳税】甲公司为增值税一般纳税企业。所得税采用债务法核算，适用企业。所得税采用债务法核算，

46、适用的所得税税率为的所得税税率为33%33%，按净利润的，按净利润的10%10%提取法定盈余公积。提取法定盈余公积。20072007年年5 5月月2020日，日，甲公司发现在甲公司发现在20062006年年1212月月3131日计算日计算A A库库存产品的可变现净值时发生差错，该存产品的可变现净值时发生差错，该库存产品的成本为库存产品的成本为10001000万元，预计可万元，预计可变现净值应为变现净值应为700700万元。万元。20062006年年1212月月3131日，甲公司误将日，甲公司误将A A库存产品的可变现净库存产品的可变现净值预计为值预计为900900万元。万元。 借：以前年度损益

47、调整借：以前年度损益调整 200 200 贷：存货跌价准备贷：存货跌价准备 200 200 借：递延所得税资产借：递延所得税资产 66 66 贷：以前年度损益调整贷：以前年度损益调整 66 66 借：利润分配借：利润分配未分配利润未分配利润 134 134 贷：以前年度损益调整贷：以前年度损益调整 134 134 借：盈余公积借：盈余公积 13.4 13.4 贷：利润分配贷：利润分配未分配利润未分配利润 13.4 13.4 应注意的是，在应试时，若题目已应注意的是，在应试时，若题目已经明确假定了会计调整业务是否调经明确假定了会计调整业务是否调整所得税，虽然有时假定的条件和整所得税，虽然有时假定

48、的条件和税法的规定不一致，但是也必须按税法的规定不一致，但是也必须按题目要求去做。若题目未作任何假题目要求去做。若题目未作任何假定，则按上述原则进行会计处理。定，则按上述原则进行会计处理。 【例题【例题1212】甲公司系国有独资公司】甲公司系国有独资公司, ,经经批准自批准自20082008年年1 1月月1 1日起执行企业会日起执行企业会计准则。甲公司对所得税一直采用计准则。甲公司对所得税一直采用债务法核算债务法核算, ,适用的所得税税率为适用的所得税税率为33%33%。甲公司自设立以来甲公司自设立以来, ,一直按净利润的一直按净利润的10%10%计提法定盈余公积计提法定盈余公积, ,不计提任

49、意盈不计提任意盈余公积。余公积。 (1)(1)为执行企业会计准则为执行企业会计准则, ,甲公司甲公司对对20082008年以前的会计资料进行复核年以前的会计资料进行复核, ,发发现以下问题现以下问题: : 甲公司自行建造的办公楼已于甲公司自行建造的办公楼已于20072007年年6 6月月3030日达到预定可使用状态并投入日达到预定可使用状态并投入使用。甲公司未按规定在使用。甲公司未按规定在6 6月月3030日办理日办理竣工决算及结转固定资产手续。竣工决算及结转固定资产手续。20072007年年6 6月月3030日日, ,该该“在建工程在建工程”科目的账科目的账面余额为面余额为20002000万

50、元。万元。20072007年年1212月月3131日日该该“在建工程在建工程”科目账面余额为科目账面余额为21902190万元万元, ,其中包括建造该办公楼相关的专其中包括建造该办公楼相关的专门借款在门借款在20072007年年7 7月至月至1212月期间发生的月期间发生的利息利息5050万元万元, ,应计入管理费用的支出应计入管理费用的支出140140万元。万元。 该办公楼竣工决算的建造成本为该办公楼竣工决算的建造成本为20002000万元。甲公司预计该办公楼使用年限万元。甲公司预计该办公楼使用年限为为2020年年, ,预计净残值为零预计净残值为零, ,采用年限平采用年限平均法计提折旧。至均