会计政策、会计估计变更和差错更正.pptx

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1、主要内容：主要内容：一、会计政策及其变更一、会计政策及其变更-会计政策的概念会计政策的概念-会计政策的判断会计政策的判断-会计政策变更会计政策变更-会计政策变更的会计处理会计政策变更的会计处理-划分会计政策变更与会计估计变划分会计政策变更与会计估计变更更-会计政策的会计处理方法选择会计政策的会计处理方法选择二、会计估计变更的会计处理二、会计估计变更的会计处理-会计估计会计估计-会计估计变更会计估计变更-会计估计变更应采用未来适用法处理会计估计变更应采用未来适用法处理三、前期差错更正三、前期差错更正-对于不重要的前期差错，可以采用未对于不重要的前期差错，可以采用未来适用法来适用法-重要的前期差错

2、采用追溯重述法更正重要的前期差错采用追溯重述法更正-历年会计差错更正题型总结历年会计差错更正题型总结一、会计政策及其变更（一）概念（一）概念 会计政策，是指企业在会计确认、计量和会计政策，是指企业在会计确认、计量和报告屮所采用的原则、基础和会计处理方法。报告屮所采用的原则、基础和会计处理方法。-原则，是指按照企业会计准则规定的、适原则，是指按照企业会计准则规定的、适合于企业会计要素过程中所采用的具体会计合于企业会计要素过程中所采用的具体会计原则。例如，原则。例如，企业会计准则第企业会计准则第14号号-收收入入规定的以交易已经完成、经济利益能够规定的以交易已经完成、经济利益能够流入企业、收入和成

3、本能够可靠计量等作为流入企业、收入和成本能够可靠计量等作为收入确认的标准，就属于收入确认的具体原收入确认的标准，就属于收入确认的具体原则。则。-基础，是指为了将会计原则应用于交基础，是指为了将会计原则应用于交易或者事项而采用的基础，主要是计量易或者事项而采用的基础，主要是计量基础（即计量属性），包括历史成本、基础（即计量属性），包括历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价重置成本、可变现净值、现值和公允价值等。值等。-会计处理方法，是指企业在会计核算会计处理方法，是指企业在会计核算中按照法律、行政法规或者国家统一的中按照法律、行政法规或者国家统一的会计制度等规定采用或者选择的、适合会计制度

4、等规定采用或者选择的、适合本企业的具体会计处理方法。本企业的具体会计处理方法。（二）会计政策的判断（二）会计政策的判断1.在资产方面属于资产要素的会计政策：在资产方面属于资产要素的会计政策：（1）存货的取得、发出和期末计价的处理）存货的取得、发出和期末计价的处理方法方法（2）长期股权投资的取得及后续计量中的）长期股权投资的取得及后续计量中的成本法或权益法成本法或权益法（3）投资性房地产的确认及其后续计量模）投资性房地产的确认及其后续计量模式式（4）固定资产、无形资产的确认条件及其）固定资产、无形资产的确认条件及其减值政策减值政策（5）金融资产的分类）金融资产的分类（6）非货币性资产交换商业实质

5、的判断）非货币性资产交换商业实质的判断2.在负债方面属于负债要素的会计在负债方面属于负债要素的会计政策：政策：（1）借款费用资本化的条件）借款费用资本化的条件（2）债务重组的确认和计量）债务重组的确认和计量（3）预计负债的确认和计量）预计负债的确认和计量（4）应付职工薪酬和股份支付的）应付职工薪酬和股份支付的确认和计量确认和计量（5）金融负债的分类等）金融负债的分类等3.在所有者权益方面属于所有者权益要在所有者权益方面属于所有者权益要素的会计政策：素的会计政策：（1）权益工具的确认和计量）权益工具的确认和计量（2）混合金融工具的分拆）混合金融工具的分拆4.在收入方面属于收入要素的会计政策：在收

6、入方面属于收入要素的会计政策：（1）商品销售收入和提供劳务收入的）商品销售收入和提供劳务收入的确认条件确认条件（2）建造合同、租赁合同、保险合同、）建造合同、租赁合同、保险合同、贷款合同等合同收入的确认与计量方贷款合同等合同收入的确认与计量方法法5.在费用方面属于费用要素的会计政在费用方面属于费用要素的会计政策：策：（1）商品销售成本及劳务成本的结转）商品销售成本及劳务成本的结转（2）期间费用的划分）期间费用的划分6.除会计要素相关会计政策外，财务除会计要素相关会计政策外，财务报表列报方面所涉及的编制现金流量报表列报方面所涉及的编制现金流量表的直接法和间接法、合并财务报表表的直接法和间接法、合

7、并财务报表合并范围的判断、分部报告中报告分合并范围的判断、分部报告中报告分部的确定，也属于会计政策。部的确定，也属于会计政策。（三）会计政策变更（三）会计政策变更是指企业对相同的交易或事项由原来采是指企业对相同的交易或事项由原来采用的会计政策改用另一会计政策的行为。用的会计政策改用另一会计政策的行为。会计政策变更的条件会计政策变更的条件： （之一）（之一）(1)法律、行政法规或者国家统一的会计制度法律、行政法规或者国家统一的会计制度（含企业会计准则）等要求变更。（含企业会计准则）等要求变更。(2)会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息会计信息主要包括：

8、投资性房地产后续计量由成本模主要包括：投资性房地产后续计量由成本模式转为公允价值计量模式；发出存货的计量式转为公允价值计量模式；发出存货的计量方法变更。方法变更。 注：不属于会计政策变更的情形注：不属于会计政策变更的情形(1) 本期发生的交易或者事项与以前相比具本期发生的交易或者事项与以前相比具有本质差别而采用新的会计政策有本质差别而采用新的会计政策 A公司公司2013年租入的普通机床均为临时需年租入的普通机床均为临时需要租入的，租赁期要租入的，租赁期3个月，企业按经营租赁个月，企业按经营租赁会计处理方法核算。但自会计处理方法核算。但自2014年度起租入年度起租入的设备均采用融资租赁方式租入的

9、数控机的设备均采用融资租赁方式租入的数控机床，租期达到该设备使用年限床，租期达到该设备使用年限75%以上，则以上，则A公司自本年度起对新租赁的设备采用融资公司自本年度起对新租赁的设备采用融资租赁会计处理核算。由于经营租赁和融资租赁会计处理核算。由于经营租赁和融资租赁有本质区别，因而改变会计政策不属租赁有本质区别，因而改变会计政策不属于会计政策变更。于会计政策变更。(2) 对初次发生的或不重要的交易对初次发生的或不重要的交易或者事项采用新的会计政策或者事项采用新的会计政策 A公司公司2014年初成立，第一次签定年初成立，第一次签定一项建造合同，为另一企业建造三一项建造合同，为另一企业建造三栋厂房

10、，栋厂房，A公司对该项建造合同采公司对该项建造合同采用完工百分比法确认收入。由于用完工百分比法确认收入。由于A公司初次发生该项交易，采用完工公司初次发生该项交易，采用完工百分比法确认该项交易收入，不属百分比法确认该项交易收入，不属于会计政策变更。于会计政策变更。A公司原在生产经营过程中使用少量的公司原在生产经营过程中使用少量的低值易耗品，并且价值较低，故低值易耗品，并且价值较低，故A公司公司于领用低值易耗品时一次计入费用；于领用低值易耗品时一次计入费用；公司于近期转产，生产新的产品，所公司于近期转产，生产新的产品，所需低值易耗品比较多，且价值较大，需低值易耗品比较多，且价值较大，A公司对领用的

11、低值易耗品处理方法，公司对领用的低值易耗品处理方法，改为分期摊销的方法计入费用。改为分期摊销的方法计入费用。A公司公司改变低值易耗品处理方法后，对损益改变低值易耗品处理方法后，对损益的影响并不大，并且低值易耗品通常的影响并不大，并且低值易耗品通常在企业生产经营中所占的比例不大，在企业生产经营中所占的比例不大，属于不重要的事项，因而改变会计政属于不重要的事项，因而改变会计政策不属于会计政策变更。策不属于会计政策变更。（四）会计政策变更与会计估计变更（四）会计政策变更与会计估计变更1.企业应当以变更事项的会计确认、计量基础企业应当以变更事项的会计确认、计量基础和列报项目是否发生变更作为判断该变更是

12、和列报项目是否发生变更作为判断该变更是会计政策变更还是会计估计变更的划分基础。会计政策变更还是会计估计变更的划分基础。（1）以会计确认和列报项目是否发生变更作）以会计确认和列报项目是否发生变更作为判断基础为判断基础内部研究开发项目：内部研究开发项目：会计确认：原准则确认费用要素；新准则确会计确认：原准则确认费用要素；新准则确认资产要素认资产要素列报项目：原准则确认管理费用；新准则确列报项目：原准则确认管理费用；新准则确认无形资产认无形资产商品流通企业的商品采购费用：商品流通企业的商品采购费用：会计确认：原准则确认费用要素；新准则会计确认：原准则确认费用要素；新准则确认资产要素确认资产要素列报项

13、目：原准则确认营业费用；新准则列报项目：原准则确认营业费用；新准则确认存货确认存货一般借款费用：一般借款费用：会计确认：原准则确认费用要素；新准则会计确认：原准则确认费用要素；新准则确认资产要素确认资产要素列报项目：原准则确认财务费用；新准则列报项目：原准则确认财务费用；新准则确认固定资产确认固定资产2.以计量基础是否发生变更作为判断基础以计量基础是否发生变更作为判断基础 一般地，对计量基础的指定或选择是会计政策，一般地，对计量基础的指定或选择是会计政策，其相应的变更是会计政策变更。其相应的变更是会计政策变更。企业在前期对购入的价款超过正常信用条件延企业在前期对购入的价款超过正常信用条件延期支

14、付的固定资产：期支付的固定资产：会计计量：原则准则：实际成本；新准则：现会计计量：原则准则：实际成本；新准则：现值值3.根据会计确认、计量基础和列报项目所选择根据会计确认、计量基础和列报项目所选择的，为取得与资产负债表项目有关的金额或数的，为取得与资产负债表项目有关的金额或数值（如预计使用寿命、净残值等）所采用的处值（如预计使用寿命、净残值等）所采用的处理方法，不是会计政策，而是会计估计，其相理方法，不是会计政策，而是会计估计，其相应的变更是会计估计变更。应的变更是会计估计变更。（五）会计政策变更的会计处理（五）会计政策变更的会计处理1.追溯调整法追溯调整法（1）计算会计政策变更的累积影响数）

15、计算会计政策变更的累积影响数-根据新的会计政策重新计算受影响的根据新的会计政策重新计算受影响的前期交易或事项前期交易或事项-计算两种会计政策下的差异计算两种会计政策下的差异-计算差异的所得税影响金额；（是指计算差异的所得税影响金额；（是指对递延所得税影响，不涉及对应交所得对递延所得税影响，不涉及对应交所得税影响）税影响）-确定前期中每一期的税后差异确定前期中每一期的税后差异-计算会计政策变更的累积影响数计算会计政策变更的累积影响数（2）相关的账务处理）相关的账务处理 涉及损益的通过涉及损益的通过“盈余公积盈余公积”和和“利润分利润分配配-未分配利润未分配利润”科目核算科目核算（3）调整报表相关

16、项目）调整报表相关项目（4）报表附注说明）报表附注说明例例1 甲公司甲公司2014年以前执行年以前执行小企业会计准小企业会计准则则，由于甲公司公开发行股票、债券；同，由于甲公司公开发行股票、债券；同时因经营规模或企业性质变化而成为大中型时因经营规模或企业性质变化而成为大中型企业，按照准则规定应当从企业，按照准则规定应当从2014年年1月月1日起日起转为执行转为执行企业会计准则企业会计准则。资料如下：。资料如下： 甲公司甲公司2011年分别以年分别以450万元和万元和110万元的万元的价格从股票市场购入价格从股票市场购入A、B两支以交易为目两支以交易为目的的股票，假定不考虑相关税费。按照原的的股

17、票，假定不考虑相关税费。按照原小企业会计准则小企业会计准则确认为确认为“短期投资短期投资”并并采用成本法对该股票进行初始和后续计量。采用成本法对该股票进行初始和后续计量。按照按照企业会计准则企业会计准则的规定，对其以交易的规定，对其以交易为目的购入的股票由原成本法改为公允价值为目的购入的股票由原成本法改为公允价值计量。假定甲公司适用的所得税税率为计量。假定甲公司适用的所得税税率为25%，公司按净利润的公司按净利润的10%提取法定盈余公积，按提取法定盈余公积，按净利润的净利润的5%提取任意盈余公积。提取任意盈余公积。2013年公年公司发行在外普通股加权平均数为司发行在外普通股加权平均数为4500

18、万股。万股。A、B股票有关成本及公允价值资料如下：股票有关成本及公允价值资料如下： A、B股票有关成本及公允价值股票有关成本及公允价值 单位：万元单位：万元要求：根据上述资料，编制会计处理。要求：根据上述资料，编制会计处理。购入成购入成本本2011年年末公允末公允价值价值2012年年末公允末公允价值价值2013年末年末公允价值公允价值A股票股票450446500510B股票股票110106120130分析：企业在首次执行新准则时，应当按照分析：企业在首次执行新准则时，应当按照企业会计准则第企业会计准则第38号号-首次执行企业会首次执行企业会计准则计准则对首次执行新会计准则的对首次执行新会计准则

19、的“年初余年初余额额”栏及相关项目进行调整；以后期间，如栏及相关项目进行调整；以后期间，如果企业发生了会计政策变更、前期差错更正，果企业发生了会计政策变更、前期差错更正，应当对应当对“年初余额年初余额”栏中的有关项目进行相栏中的有关项目进行相应调整。此外，如果企业上年度资产负债表应调整。此外，如果企业上年度资产负债表规定的项目名称和内容与本年度不一致，应规定的项目名称和内容与本年度不一致，应当对上年年末资产负债表有关项目的名称和当对上年年末资产负债表有关项目的名称和数字按照本年度的规定进行调整，填入数字按照本年度的规定进行调整，填入“年年初余额初余额”栏。栏。计算累计影响数计算累计影响数 单位

20、：万元单位：万元年度年度按照新政按照新政策确认损策确认损益益按照原按照原政策确政策确认损益认损益税前税前差异差异递延所递延所得税费得税费用用税后税后差异差异2011年年A股票股票（446-450）+B股票股票（106-110）=-80-8-2-62012年年680681751会计政策变更的累计影响数，是指按照变更会计政策变更的累计影响数，是指按照变更后的会计政策对以前各期追溯计算的列报后的会计政策对以前各期追溯计算的列报（20142014年）前期（年）前期（20132013年）最早期（年）最早期（20122012年）年）初留存收益应有金额与现有金额之间的差额。初留存收益应有金额与现有金额之间的

21、差额。所以会计政策变更的累计影响数是所以会计政策变更的累计影响数是4545（51-651-6）万元。万元。年度年度按照新按照新政策确政策确认损益认损益按照原按照原政策确政策确认损益认损益税前差税前差异异递延所递延所得税费得税费用用税后差税后差异异2013年年20020515合计合计80080 20 60编制有关项目的投资分录编制有关项目的投资分录借：交易性金融资产借：交易性金融资产-公允价值变动公允价值变动 80 贷：利润分配贷：利润分配-未分配利润未分配利润 60 递延所得税负债递延所得税负债 20借：利润分配借：利润分配-未分配利润未分配利润 （60 15%）9 贷：盈余公积贷：盈余公积

22、9财务报表调整和重述财务报表调整和重述 资产负债表资产负债表 2014年年12月月31日日 单位：万元单位：万元项目项目 年初余额年初余额调调 增增 调减调减 交易性金融交易性金融资产资产80 递延所得税递延所得税负债负债20盈余公积盈余公积9未分配利润未分配利润51 利润表利润表 2014年年 单位：万元单位：万元项目项目上期金额（调增）上期金额（调增）公允价值变动收益公允价值变动收益 20所得税费用所得税费用5净利润净利润15基本每股收益基本每股收益0.0033（15/4500）元）元 所有者权益变动表所有者权益变动表 2014年度年度 单位：万元单位：万元项目项目 本年金额本年金额上年金

23、额上年金额盈余公积盈余公积未分配利润未分配利润盈余公积盈余公积未分配未分配利润利润上年年末上年年末余额余额加：会计加：会计政策变更政策变更2.25（1515%）12.75(15-2.25)6.75(4515%)38.25(45-7.75)例例2 A公司为上市公司，已从公司为上市公司，已从2007年开始执行年开始执行企业会计准企业会计准则则。该公司按净利润的。该公司按净利润的10%提取盈余公积。所得税税率为提取盈余公积。所得税税率为25%，税法规定该投资性房地，税法规定该投资性房地产作为固定资产处理，折旧年产作为固定资产处理，折旧年限为限为25年，净残值为年，净残值为0，采用直，采用直线法计提折

24、旧。公允价值变动线法计提折旧。公允价值变动损益不得计入应纳税所得额。损益不得计入应纳税所得额。2014年年1月月1日日A公司董事会决定将公司董事会决定将投资性房地产后续计量模式从成投资性房地产后续计量模式从成本模式转为公允价值模式。该房本模式转为公允价值模式。该房地产为地产为2010年年12月外购一栋写字月外购一栋写字楼，支付价款楼，支付价款50000万元，预计使万元，预计使用年限用年限50年，净残值年，净残值0，采用直线，采用直线法计提折旧。同日将该写字楼租法计提折旧。同日将该写字楼租赁给赁给B公司使用。公司使用。2014年以前，年以前，A公司对投资性房地产一直采用成公司对投资性房地产一直采

25、用成本模式进行后续计量。本模式进行后续计量。该项投资性房地产各年公允价值如下该项投资性房地产各年公允价值如下： （万（万元）元）要求：根据上述资料，编制要求：根据上述资料，编制A公司的账务处理。公司的账务处理。年年 度度公允价值公允价值2010年末年末500002011年末年末550002012年末年末580002013年末年末60500分析 ： （1）计算累积影响数（单位：万元）年度末年度末按原会计政策按原会计政策确认的损益确认的损益按新会计政策按新会计政策确认的损益确认的损益税前税前差异差异所得税影所得税影响响税后差异税后差异2010不计提折旧，不计提折旧，所以为所以为050000-500

26、00 =0000201150000/50=100055000-50000 =50006000600025%=150045002012100058000-55000 =30004000100030002013100060500-58000 =250035008752625合计合计30001050013500337510125(2)编制相关会计分录编制相关会计分录借：投资性房地产借：投资性房地产-成本成本 50000 -公允价值变动公允价值变动10500 投资性房地产折旧投资性房地产折旧 3000 贷：投资性房地产贷：投资性房地产 50000 递延所得税负债递延所得税负债 3375 盈余公积盈余公

27、积 （1012510%） 1012.5 利润分配利润分配-未分配利润未分配利润（1012590%） 9112.5注：账面价值注：账面价值=60500万元万元计税基础计税基础=50000-50000/50 3=47000万元万元应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异=13500万元万元递延所得税负债递延所得税负债=135000 25%=3375万元万元拓展：假定拓展：假定A公司公司2014年开始执行年开始执行企业会企业会计准则计准则。2013年以前按照原年以前按照原小企业会计小企业会计准则准则规定，出租的房地产确认为固定资产规定，出租的房地产确认为固定资产并计提折旧。按照并计提折旧。按照企业会计准则企

28、业会计准则规定业规定业务应确认为投资性房地产，务应确认为投资性房地产，A公司采用公允公司采用公允价值模式后续计量。其他资料不变。编制相价值模式后续计量。其他资料不变。编制相关会计分录。关会计分录。借：投资性房地产借：投资性房地产-公允价值变动公允价值变动10500 投资性房地产累计折旧投资性房地产累计折旧 3000 贷：递延所得税负债贷：递延所得税负债 3375 盈余公积盈余公积 （1012510%）1012.5 利润分配利润分配未分配利润未分配利润9112.5 2.未来适用法未来适用法 指将变更后的会计政策应用于变更日及以指将变更后的会计政策应用于变更日及以后发生的交易或者事项，或者在会计估

29、计变后发生的交易或者事项，或者在会计估计变更当期和未来期间确认会计估计变更影响数更当期和未来期间确认会计估计变更影响数的方法。的方法。在此方法下，不需要计算会计政策变更产生在此方法下，不需要计算会计政策变更产生的累积影响数，也无须重编以前年度的财务的累积影响数，也无须重编以前年度的财务报表。企业会计账簿记录及财务报表上反映报表。企业会计账簿记录及财务报表上反映的金额，变更之日仍保留原有的金额，不因的金额，变更之日仍保留原有的金额，不因会计政策变更而改变以前年度的既定结果，会计政策变更而改变以前年度的既定结果，并在现有金额的基础上再按新的会计政策进并在现有金额的基础上再按新的会计政策进行核算。行

30、核算。 （六）会计政策变更的会计处理方法（六）会计政策变更的会计处理方法的选择的选择1.企业依据法律、行政法规或者国家统企业依据法律、行政法规或者国家统一的会计制度等要求变更会计政策的一的会计制度等要求变更会计政策的情况：情况：（1）国家发布相关会计处理办法的，）国家发布相关会计处理办法的，按照国家发布的相关规定执行；按照国家发布的相关规定执行；（2）国家没有发布相关会计处理方法）国家没有发布相关会计处理方法的，应当采用追溯调整法处理。的，应当采用追溯调整法处理。2.会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息的，应当采用追溯调整法处理，将会计计信息的，应

31、当采用追溯调整法处理，将会计政策变更累积影响数调整列报前最早期初留存政策变更累积影响数调整列报前最早期初留存收益，其他相关项目的期初余额和列报前期披收益，其他相关项目的期初余额和列报前期披露的其他比较数据也应当一并调整，但确定该露的其他比较数据也应当一并调整，但确定该项会计政策变更累积影响数不切实可行的除外。项会计政策变更累积影响数不切实可行的除外。3. 确定会计政策变更对列报前期影响数不切实确定会计政策变更对列报前期影响数不切实可行的，应当从可追溯调整的最早期间期初开可行的，应当从可追溯调整的最早期间期初开始应用变更后的会计政策。在当期期初确定会始应用变更后的会计政策。在当期期初确定会计政策

32、变更对以前各期累积影响数不切实可行计政策变更对以前各期累积影响数不切实可行的，应当采用未来适用法。的，应当采用未来适用法。二、会计估计变更的会计处理二、会计估计变更的会计处理（一）会计估计（一）会计估计 指企业对结果不确定的交易或者事项以最近指企业对结果不确定的交易或者事项以最近可利用的信息为基础所作的判断。通常情况下，可利用的信息为基础所作的判断。通常情况下，下列属于会计估计：下列属于会计估计：（1）存货可变现净值的确定，非流动资产可）存货可变现净值的确定，非流动资产可收回金额的确定。收回金额的确定。（2）公允价值的确定。）公允价值的确定。（3）固定资产的使用寿命、预计净残值和折）固定资产的

33、使用寿命、预计净残值和折旧方法。旧方法。（4）使用寿命有限的无形资产的预计使用寿）使用寿命有限的无形资产的预计使用寿命、残值、摊销方法。命、残值、摊销方法。（5）职工薪酬金额的确定。）职工薪酬金额的确定。（6）预计负债金额的确定。）预计负债金额的确定。（7）收入金额的确定、提供劳务完工进度）收入金额的确定、提供劳务完工进度的确定。的确定。（8）一般借款资本化金额的确定。）一般借款资本化金额的确定。（9）应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差）应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异的确定。异的确定。（10）与金融工具相关的公允价值的确定、）与金融工具相关的公允价值的确定、摊余成本的确定、金融资产减值损失的

34、确摊余成本的确定、金融资产减值损失的确定。定。（二）会计估计变更（二）会计估计变更 指由于资产和负债的当前状况及预期经济指由于资产和负债的当前状况及预期经济利益和义务发生了变化，从而对资产或负债利益和义务发生了变化，从而对资产或负债的账面价值或者资产的定期消耗金额进行调的账面价值或者资产的定期消耗金额进行调整。整。 通常情况下，企业可能由于以下原因发生通常情况下，企业可能由于以下原因发生会计估计变更：会计估计变更：1.赖以进行估计的基础发生了变化赖以进行估计的基础发生了变化 如：企业某项无形资产的摊销年限原定为如：企业某项无形资产的摊销年限原定为10年，以后发生的情况表明，该资产的收年，以后发

35、生的情况表明，该资产的收益年限已不足益年限已不足10年，则应相应调减摊销年年，则应相应调减摊销年限。限。2.取得新的信息，累积了更多的经验。取得新的信息，累积了更多的经验。 如企业对应收账款计提坏账准备比例为如企业对应收账款计提坏账准备比例为10%，后来根据新得到的信息，对方财务状况恶化，后来根据新得到的信息，对方财务状况恶化，发生坏账的可能性为发生坏账的可能性为80%，则企业需要补提，则企业需要补提70%的坏账准备。的坏账准备。（三）会计估计变更应采用未来适用法处理（三）会计估计变更应采用未来适用法处理 在会计估计变更当期及以后期间，采用新的会在会计估计变更当期及以后期间，采用新的会计估计，

36、不改变以前期间的会计估计，也不调计估计，不改变以前期间的会计估计，也不调整以前期间的报告结果。整以前期间的报告结果。1.如果会计估计的变更仅影响变更当期，有关如果会计估计的变更仅影响变更当期，有关估计变更的影响应于当期确认。比如计提坏账估计变更的影响应于当期确认。比如计提坏账准备。准备。 2.如果会计估计的变更既影响变更如果会计估计的变更既影响变更当期又影响未来期间，有关估计变当期又影响未来期间，有关估计变更的影响在当期及以后各期确认。更的影响在当期及以后各期确认。如应计提折旧的固定资产，其有效如应计提折旧的固定资产，其有效使用年限或预计净残值的估计发生使用年限或预计净残值的估计发生的变更，常

37、常影响变更当期及资产的变更，常常影响变更当期及资产以后使用年限内各个期间的折旧费以后使用年限内各个期间的折旧费用。因此，这类会计估计的变更，用。因此，这类会计估计的变更，应于变更当期及以后各期确认。应于变更当期及以后各期确认。 例例1 A公司适用的所得税税率为公司适用的所得税税率为25%。2014年年4月月1日，日，A公司董事会决定将其固定资产的折旧年公司董事会决定将其固定资产的折旧年限由限由10年调整为年调整为6年，该项报变更自年，该项报变更自2014年年1月月1日起执行。上述管理用固定资产系日起执行。上述管理用固定资产系2011年年12月月购入，成本购入，成本1000万元，采用年限平均法计

38、提折万元，采用年限平均法计提折旧，预计净残值为零。税法规定该固定资产的旧，预计净残值为零。税法规定该固定资产的计税年限为计税年限为10年。年。分析分析： （1）计算至）计算至2014年年3月月31日的累计折旧日的累计折旧额额=1000102+1000103/12=225万元万元（2）计算至）计算至2014年年3月月31日的账面价值日的账面价值=1000-225=775万元万元（3）计算从）计算从2014年年4月月1日至年末计提的折旧额日至年末计提的折旧额=775/（612-212-3）9=155万元万元（4）计算）计算2014年计提的折旧额年计提的折旧额=100010 2/12+155=180

39、万元万元（5）计算）计算2014年按照税法规定计算折年按照税法规定计算折旧额旧额=100010=100万元万元（6）确认递延所得税收益）确认递延所得税收益=（180-100）25% =20万元万元（7）计算会计估计变更影响）计算会计估计变更影响2014年净年净利润利润=-（180-100）-20=-60万元或万元或=-（180-100）（1-25%）=-60万元万元例例2 甲公司以前年度执行甲公司以前年度执行企业会计制企业会计制度度，于，于2013年年1月月1日开始执行新企业日开始执行新企业会计准则，经董事会和股东大会批准有会计准则，经董事会和股东大会批准有关会计政策和会计估计作如下变更。甲关

40、会计政策和会计估计作如下变更。甲公司所得税的会计处理由应付税款法改公司所得税的会计处理由应付税款法改为资产负债表债务法。甲公司适用的所为资产负债表债务法。甲公司适用的所得税税率得税税率25%，预计在未来期间不会发，预计在未来期间不会发生变化，甲公司预计未来期间有足够应生变化，甲公司预计未来期间有足够应纳税所得额用以抵减可抵扣暂时性差异。纳税所得额用以抵减可抵扣暂时性差异。历年按照历年按照10%计提盈余公积。计提盈余公积。（1）对子公司（丙公司）投资的后续计量由权）对子公司（丙公司）投资的后续计量由权益法改为成本法。对丙公司的投资益法改为成本法。对丙公司的投资2013年年初年年初账面余额账面余额

41、4500万元，其中，成本为万元，其中，成本为4000万元，万元，损益调整损益调整500万元，未发生减值。变更日该投资万元，未发生减值。变更日该投资的计税基础为其成本的计税基础为其成本4000万元。甲公司拟长期万元。甲公司拟长期持有对本丙公司投资。持有对本丙公司投资。属于会计政策变更属于会计政策变更追溯调整分录追溯调整分录借：盈余公积借：盈余公积 50 利润分配利润分配未分配利润未分配利润 450 贷：长期股权投资贷：长期股权投资-损益调整损益调整 500注：对丙公司的投资于变更日不确认递延所得注：对丙公司的投资于变更日不确认递延所得税。税。（2）对某栋以经营租赁方式租出办公楼的后续计）对某栋以

42、经营租赁方式租出办公楼的后续计量由成本模式改为公允价值模式。该办公楼量由成本模式改为公允价值模式。该办公楼2013年年年初成本年初成本6800万元，已计提折旧万元，已计提折旧800万元，变更日万元，变更日的公允价值的公允价值8000万元。该办公楼在变更日的计税基万元。该办公楼在变更日的计税基础与其原账面价值相同。础与其原账面价值相同。属于会计政策变更属于会计政策变更追溯调整分录追溯调整分录借：投资性房地产借：投资性房地产-公允价值变动公允价值变动（8000-6800）1200 投资性房地产累计折旧投资性房地产累计折旧 800 贷：递延所得税负债贷：递延所得税负债 （200025%） 500 盈

43、余公积盈余公积 （200075%10%） 150 利润分配利润分配-未分配利润未分配利润（200075%90%）1350 （3）将全部短期投资重分类为交易性金融资产，）将全部短期投资重分类为交易性金融资产，其后续计量由成本与市价孰低改为公允价值。其后续计量由成本与市价孰低改为公允价值。该短期投资该短期投资2013年年初账面价值年年初账面价值5600万元，公万元，公允价值允价值5800万元。变更日该交易性金融资产的万元。变更日该交易性金融资产的计税基础为计税基础为5600万元。万元。属于会计政策变更属于会计政策变更追溯调整分录追溯调整分录借：交易性金融资产借：交易性金融资产-公允价值变动公允价值

44、变动200 贷：递延所得税负债贷：递延所得税负债 （20025%） 50 盈余公积盈余公积 （20075%10%） 15 利润分配利润分配-未分配利润未分配利润（20075%90%）135 （4）原不确认弃置费改为确认弃置费用并资本）原不确认弃置费改为确认弃置费用并资本化。甲公司化。甲公司2011年年12月月31日建造完成并投入使日建造完成并投入使用一座海上石油开采平台，该开采平台建造成用一座海上石油开采平台，该开采平台建造成本本12000万元，预计使用寿命万元，预计使用寿命10年，采用年限平年，采用年限平均法计提折旧。甲公司预计该开采平台弃置费均法计提折旧。甲公司预计该开采平台弃置费用用10

45、00万元，假定折现率万元，假定折现率10%。（。（P/F，10%，10）=0.385。不考虑所得税的影响。不考虑所得税的影响。属于会计政策变更属于会计政策变更追溯调整分录追溯调整分录分析：弃置费用现值分析：弃置费用现值=1000（ P/F，10%，10）=385万元；利息费用万元；利息费用=385 10%=38.5万元；折万元；折旧费用旧费用=385/10=38.5万元万元借：固定资产借：固定资产-弃置义务弃置义务 385 贷：预计负债贷：预计负债 385借：利润分配借：利润分配-未分配利润未分配利润 69.3 盈余公积盈余公积 （77 10%） 7.7 贷：累计折旧贷：累计折旧 38.5 预

46、计负债预计负债 38.5（5）发出存货成本计量由后进先出法改为先进）发出存货成本计量由后进先出法改为先进先出法。甲公司存货先出法。甲公司存货2013年年末按先进先出法年年末按先进先出法计算确定的销售成本计算确定的销售成本16000万元，本年确认收入万元，本年确认收入25000万元，其他费用万元，其他费用1200万元。年末按后进先万元。年末按后进先出法计算确定的销售成本出法计算确定的销售成本18300万元。未计提存万元。未计提存货跌价准备。货跌价准备。属于会计政策变更属于会计政策变更甲公司在当期期初确定会计政策变更对以前甲公司在当期期初确定会计政策变更对以前各期累积影响数不切实可行，应当采用未来

47、适各期累积影响数不切实可行，应当采用未来适用法处理。用法处理。会计政策变更对当年净利润的影响会计政策变更对当年净利润的影响=先进先出先进先出法下的净利润法下的净利润5850 （25000-16000-1200）75%万元万元-后进先出法下的净利润后进先出法下的净利润4125 （25000-18300-1200） 75%万元万元=1725万万元元（6）开发费用的处理由直接计入当期损益改为）开发费用的处理由直接计入当期损益改为有条件资本化。有条件资本化。2012年费用化支出年费用化支出100万元直接万元直接计入损益。计入损益。2013年发生符合资本化条件的开发年发生符合资本化条件的开发费用费用12

48、00万元，并于万元，并于7月月1日达到预定可使用状日达到预定可使用状态，预计使用态，预计使用10年（与税法相同），采用直线年（与税法相同），采用直线法摊销（与税法相同）。税法规定，资本化的法摊销（与税法相同）。税法规定，资本化的开发费用计税基础为其资本化金额的开发费用计税基础为其资本化金额的150%。属于会计政策变更属于会计政策变更首次执行日处于开发阶段的内部首次执行日处于开发阶段的内部开发项目，首次执行日之前已经费开发项目，首次执行日之前已经费用化的开发支出，不需要追溯调整，用化的开发支出，不需要追溯调整，应采用未来适用法。应采用未来适用法。2013年纳税调整金额年纳税调整金额=+12001

49、02-1200150% 102=-30万元；万元；2013年不确认递年不确认递延所得税影响。延所得税影响。（7）管理用固定资产的预计使用年限由）管理用固定资产的预计使用年限由10年改年改为为8年，折旧方法由年限法改为双倍余额法。甲年，折旧方法由年限法改为双倍余额法。甲公司管理用固定资产原每年折旧公司管理用固定资产原每年折旧230万元（与税万元（与税法规定相同），按法规定相同），按8年及双倍余额法计提折旧，年及双倍余额法计提折旧，2013年计提年计提 的折旧额的折旧额350万元。变更日管理用固万元。变更日管理用固定资产的计税基础与其账面价值相同。定资产的计税基础与其账面价值相同。属于会计估计变更

50、属于会计估计变更2013年度管理用固定资产增加的折旧年度管理用固定资产增加的折旧120（350-230）万元计入当年度损益。）万元计入当年度损益。2013年纳税调整金额年纳税调整金额=+会计折旧会计折旧350-税法折税法折旧旧230=120万元；万元；2013年确认递延所得税资产年确认递延所得税资产=12025%=30万元万元会计估计变更对当年净利润的影响会计估计变更对当年净利润的影响=-（350-230）75%=-90万元万元（8）用于生产产品的无形资产的摊销方法由年）用于生产产品的无形资产的摊销方法由年限平均法改为产量法。甲公司生产用无形资产限平均法改为产量法。甲公司生产用无形资产2013