外币折算及外币交易的会计处理.docx

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1、 外币折算第一节 外币折算概述 在经济日益全球化的趋势下，资本的跨国流动和国际贸易不断扩大。一方面，外币资本参股内资银行，外资企业在我国内地开办外商独资、合资企业，向内资企业或国内市场不断注入外币资本；另一方面，内资企业与国际市场之间的业务往来不断增加，逐步向国际市场拓展业务，参与国际资本市场竞争的程度和规模呈增长趋势，正在由资本输入向资本输出转变，在这种情况下，企业经常会涉及外币折算业务。 企业会计准则第19号外币折算（以下简称外币折算准则）主要规范了外币交易的会计处理、外币财务报表的折算和相关信息的披露。为了反映企业或企业集团的经营业绩和财务状况，需要将不同货币计量的资产、负债、收入、费用

2、等折算为一种货币反映，或将以其他货币反映的子公司、联营企业、合营企业和分支机构的经营业绩和财务状况折算为企业记账本位币反映，企业选定的用于反映企业经营业绩和财务状况的货币即为记账本位币，记账本位币以外的货币称为外币，以外币计价或者结算的交易称为外币交易，以外币反映的财务报表称为外币财务报表，将外币交易或外币财务报表折算为记账本位币反映的过程即为外币折算。本章着重讲解了记账本位币的确定、外币交易的会计处理和外币财务报表的折算问题。第二节 记账本位币的确定 记账本位币是指企业经营所处的主要经济环境中的货币。通常这一货币是企业主要收、支现金的经济环境中的货币。例如，我国企业一般以人民币作为记账本位币

3、。需要说明的是，我国会计上所称的记账本位币，与国际财务报告准则中的功能货币，虽然名称不同，但实质内容是一致的。一、记账本位币的确定（一）企业记账本位币的确定 我国会计法中规定，业务收支以人民币以外的货币为主的单位，可以选定其中一种货币作为记账本位币，但是编报的财务报告应当折算为人民币。会计法允许企业选择非人民币作为记账本位币，但是，究竟如何选择，会计法没有给出详细的说明，外币折算准则对如何选择记账本位币进行了规范。并规定了确定记账本位币需要考虑的因素。企业选定记账本位币，应当考虑下列因素：一是该货币主要影响商品和劳务销售价格，通常以该货币进行商品和劳务销售价格的计价和结算。如国内甲公司为从事贸

4、易的企业，90%以上的销售收入以人民币计价和结算。人民币是主要影响甲公司商品和劳务销售价格的货币。二是该货币主要影响商品和劳务所需人工、材料和其他费用，通常以该货币进行上述费用的计价和结算。如国内乙公司为工业企业，所需机器设备、厂房、人工、以及原材料等在国内采购，以人民币计价和结算。人民币是是主要影响商品和劳务所需人工、材料和其他费用的货币。实务中，企业选定记账本位币，通常应综合考虑上述两项因素，而不是仅考虑其中一项，因为企业的经营活动往往是收支并存的。三是融资活动获得的资金以及保存从经营活动中收取款项时所使用的货币。 在有些情况下，企业根据收支情况难以确定记账本位币，需要在收支基础上结合融资

5、活动获得的资金或保存从经营活动中收取款项时所使用的货币，进行综合分析后做出判断。 例如，国内丙公司为外贸自营出口企业，超过70的营业收入来自向欧盟各国的出口，其商品销售价格主要受欧元的影响，以欧元计价，因此，从影响商品和劳务销售价格的角度看，丙公司应选择欧元作为记账本位币。如果丙公司除厂房设施、30的人工成本在国内以人民币采购外，生产所需原材料、机器设备及70以上的人工成本以欧元在欧盟市场采购，则可确定丙公司的记账本位币是欧元。但是，如果丙公司的人工成本、原材料及相应的厂房设施、机器设备等95以上在国内采购并以人民币计价，则难以判定丙公司的记账本位币应选择欧元还是人民币，还需要结合第三项因素予

6、以确定。如果丙公司取得的欧元营业收入在汇回国内时直接换成了人民币存款，且丙公司对欧元波动产生的外币风险进行了套期保值，丙公司可以确定其记账本位币为人民币。又如，丁公司为国内一家婴儿配方奶粉加工企业，其原材料牛奶全部来自澳大利亚，主要加工技术、机器设备及主要技术人员均由澳大利亚方面提供，生产的婴儿配方奶粉面向国内出售。企业依据第一、二项因素难以确定记账本位币。需要考虑第三项因素。假定为满足采购原材料牛奶等所需澳元的需要，丁公司向澳大利亚某银行借款10亿澳元，期限为20年，该借款是丁公司当期流动资金净额的4倍。由于原材料采购以澳元结算，且企业经营所需要的营运资金，即融资获得的资金也使用澳元，因此，

7、丁公司应当以澳元作为记账本位币。需要说明的是，在确定企业的记账本位币时，上述因素的重要程度因企业具体情况不同而不同，需要企业管理层根据实际情况进行判断，但是，这并不能说明企业管理层可以根据需要随意选择记账本位币，而是根据实际情况确定的记账本位币只能有一种货币。（二）境外经营记账本位币的确定 境外经营有两方面的含义，一是指是指企业在境外的子公司、合营企业、联营企业、分支机构；二是当企业在境内的子公司、联营企业、合营企业或者分支机构，选定的记账本位币不同于企业的记账本位币的，也应当视同境外经营。确定境外经营，不是以位置是否在境外为判定标准，而是要看其选定的记账本位币是否与企业的记账本位币相同。企业

8、选定境外经营的记账本位币，除考虑前面所讲的因素外，还应考虑下列因素：一是境外经营对其所从事的活动是否拥有很强的自主性。如果境外经营所从事的活动是视同企业经营活动的延伸，构成企业经营活动的组成部分，该境外经营应当选择与企业记账本位币相同的货币作为记账本位币，如果境外经营所从事的活动拥有极大的自主性，境外经营不能选择与企业记账本位币相同的货币作为记账本位币；二是境外经营活动中与企业的交易是否在境外经营活动中占有较大比重。如果境外经营与企业的交易在境外经营活动中所占的比例较高，境外经营应当选择与企业记账本位币相同的货币作为记账本位币，反之，应选择其他货币；三是境外经营活动产生的现金流量是否直接影响企

9、业的现金流量、是否可以随时汇回。如果境外经营活动产生的现金流量直接影响企业的现金流量，并可随时汇回，境外经营应当选择与企业记账本位币相同的货币作为记账本位币，反之，应选择其他货币；四是境外经营活动产生的现金流量是否足以偿还其现有债务和可预期的债务。在企业不提供资金的情况下，如果境外经营活动产生的现金流量难以偿还其现有债务和正常情况下可预期的债务，境外经营应当选择与企业记账本位币相同的货币作为记账本位币，反之，应选择其他货币。综合上述，企业确定本企业记账本位币或其境外经营记账本位币时，在多种因素混合在一起记账本位币不明显的情况下，应当优先考虑（一）中的一、二项因素，然后考虑融资活动获得的货币、保

10、存从经营活动中收取款项时所使用的货币，以及（二）中的因素，以确定记账本位币。二、记账本位币的变更 企业选择的记账本位币一经确定，不得改变，除非与确定记账本位币相关的企业经营所处的主要经济环境发生了重大变化。主要经济环境发生重大变化，通常是指企业主要产生和支出现金的环境发生重大变化，使用该环境中的货币最能反映企业的主要交易业务的经济结果。企业因经营所处的主要经济环境发生重大变化，确需变更记账本位币的，应当采用变更当日的即期汇率将所有项目折算为变更后的记账本位币，折算后的金额作为以新的记账本位币计量的历史成本，由于采用同一即期汇率进行折算，不会产生汇兑差额。企业需要提供确凿的证据证明企业经营所处的

11、主要经济环境确实发生了重大变化，并应当在附注中披露变更的理由。企业记账本位币发生变更的，在按照变更当日的即期汇率将所有项目折算为变更后的记账本位币时，其比较财务报表应当以可比当日的即期汇率折算所有资产负债表和利润表项目。第三节 外币交易的会计处理 外币折算准则规范的外币交易包括：买入或者卖出以外币计价的商品或者劳务；借入或者借出外币资金；其他以外币计价或者结算的交易。 买入或者卖出以外币计价的商品或者劳务，通常情况下指以外币买卖商品，或者以外币结算劳务合同。这里所说的商品，可以是有实物形态的存货、固定资产等，也可以是无实物形态的无形资产、债权或股权等。例如：以人民币为记账本位币的国内甲公司向国

12、外乙公司出口商品，以美元结算货款；企业与银行发生货币兑换业务，都属于外币交易。借入或者借出外币资金，指企业向银行或非银行金融机构借入以记账本位币以外的货币表示的资金，或者银行或非银行金融机构向人民银行、其他银行或非银行金融机构借贷以记账本位币以外的货币表示的资金，以及发行以外币计价或结算的债券等。其他以外币计价或者结算的交易，指以记账本位币以外的货币计价或结算的其他交易。例如，接受外币现金捐赠等。外币交易折算的会计处理主要涉及两个环节，一是在交易日对外币交易进行初始确认，将外币金额折算为记账本位币金额；二是在资产负债表日对相关项目进行折算，因汇率变动产生的差额记入当期损益。一、折算汇率 无论是

13、在交易日对外币交易进行初始确认时，还是在资产负债表日对外币交易余额进行处理，抑或对外币财务报表进行折算时，均涉及折算汇率的选择，外币折算准则规定了两种折算汇率，即：即期汇率和即期汇率的近似汇率。（一）即期汇率 汇率指两种货币相兑换的比率，是一种货币单位用另一种货币单位所表示的价格。根据表示方式的不同，汇率可以分为直接汇率和间接汇率，直接汇率是一定数量的其他货币单位折算为本国货币的金额，间接汇率是指一定数量的本国货币折算为其他货币的金额。通常情况下，人民币汇率是以直接汇率表示，在银行的汇率有三种表示方式：买入价、卖出价和中间价。买入价指银行买入其他货币的价格，卖出价指银行出售其他货币的价格，中间

14、价是银行买入价与卖出价的平均价，银行的卖出价一般高于买入价，以获取其中的差价。无论买入价还是卖出价，均是立即交付的结算价格，也就是即期汇率，即期汇率是相对于远期汇率而言的，远期汇率是在未来某一日交付时的结算价格。即期汇率一般指当日中国人民银行公布的人民币汇率的中间价。企业发生单纯的货币兑换交易或涉及货币兑换的交易时，仅用中间价不能反映货币买卖的损益，需要使用买入价或卖出价折算。中国人民银行每日仅公布银行间外汇市场人民币兑美元、欧元、日元、港元的中间价。企业发生的外币交易只涉及人民币与这四种货币之间折算的，可直接采用公布的人民币汇率的中间价作为即期汇率进行折算；企业发生的外币交易涉及人民币与其他

15、货币之间折算的，应以国家外汇管理局公布的各种货币对美元折算率采用套算的方法进行折算；企业发生的外币交易涉及人民币以外的货币之间折算的，可直接采用国家外汇管理局公布的各种货币对美元折算率进行折算。（二）即期汇率的近似汇率 当汇率变动不大时，为简化核算，企业在外币交易日或对外币报表的某些项目进行折算时也可以选择即期汇率的近似汇率折算。即期汇率的近似汇率是“按照系统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率”，通常是指当期平均汇率或加权平均汇率等。例如，以美元兑人民币的周平均汇率为例，假定美元兑人民币每天的即期汇率为：周一7.8，周二7.9，周三8.1，周四8.2，周五8.15，周平均汇率为(

16、7.87.98.18.28.15)58.03。月平均汇率的计算方法与周平均汇率的计算方法相同。月加权平均汇率需要采用当月外币交易的外币金额作为权重进行计算。无论是采用平均汇率还是加权平均汇率，或者其他方法确定的即期汇率的近似汇率，该方法应在前后各期保持一致。如果汇率波动使得采用即期汇率的近似汇率折算不适当时，应当采用交易发生日的即期汇率折算。至于何时不适当，需要企业根据汇率变动情况及计算即期汇率的近似汇率的方法等进行判断。二、交易日的会计处理企业发生外币交易的，应当在初始确认时采用交易日的即期汇率或即期汇率的近似汇率将外币金额折算为记账本位币金额。(例201)国内甲公司的记账本位币为人民币。2

17、07年12月4日，向国外乙公司出口商品一批，货款共计80000美元，尚未收到，当日汇率为l美元7.8元人民币。假定不考虑增值税等相关税费。甲公司应进行以下账务处理： 借：应收账款624000贷：主营业务收入624000(例202)国内某公司的记账本位币为人民币，属于增值税一般纳税企业。207年5月12日，从国外购入某原材料，共计50000美元，当日的即期汇率为1美元7.8元人民币，按照规定计算应缴纳的进口关税为39000元人民币，支付的进口增值税为72930元人民币，货款尚未支付，进口关税及增值税已由银行存款支付。相关会计分录如下：借：原材料429000 应交税费应交增值税(进项税额)7293

18、0 贷：应付账款美元390000银行存款111930(例203)国内某企业选定的记账本位币是人民币。207年7月18日从中国工商银行借入欧元12000元，期限为6个月，年利率为6，当日的即期汇率为1欧元10元人民币。假定借入的欧元暂存银行，相关会计分录如下：借：银行存款欧元120000 贷：短期借款欧元120000企业收到投资者以外币投入的资本，无论是否有合同约定汇率，均不得采用合同约定汇率和即期汇率的近似汇率折算，而是采用交易日即期汇率折算，这样，外币投入资本与相应的货币性项目的记账本位币金额相等，不产生外币资本折算差额。(例204)国内甲公司的记账本位币为人民币。207年12月12日，与某

19、外商签订投资合同，当日收到外商投入资本20000美元，当日汇率为1美元7.8元人民币，假定投资合同约定汇率为1美元=8.2元人民币。甲公司应进行以下账务处理：借：银行存款156000 贷：实收资本156000三、会计期末或结算日对外币交易余额的会计处理 资产负债表日，企业应当分别外币货币性项目和外币非货币性项目进行处理。（一）货币性项目的处理 货币性项目是企业持有的货币和将以固定或可确定金额的货币收取的资产或者偿付的负债。货币性项目分为货币性资产和货币性负债，货币性资产包括现金、银行存款、应收账款和应收票据以及持有至到期投资等；货币性负债包括应付账款、其他应付款、短期借款、应付债券、长期借款、

20、长期应付款等。对于外币货币性项目，资产负债表日或结算日，因汇率波动而产生的汇兑差额作为财务费用处理，同时调增或调减外币货币性项目的记账本位币金额。汇兑差额指的是对同样数量的外币金额采用不同的汇率折算为记账本位币金额所产生的差额。例如，资产负债表日或结算日，以不同于交易日即期汇率或前一资产负债表日即期汇率的汇率折算同一外币金额产生的差额即为汇兑差额。(例205)国内甲公司的记账本位币为人民币。207年12月4日，向国外乙公司出口商品一批，货款共计80000美元，货款尚未收到，当日即期汇率为1美元7.8元人民币。假定207年12月31的即期汇率为l美元7.9元人民币(假定不考虑增值税等相关税费)，

21、则：对该笔交易产生的外币货币性项目“应收账款”采用207年12月31的即期汇率1美元7.9元人民币折算为记账本位币为632000元人民币(800007.9)，与其交易日折算为记账本位币的金额624000元人民币的差额为8000元人民币，应当计入当期损益，同时调整货币性项目的原记账本位币金额。相应的会计分录为：借：应收账款8000 贷：财务费用汇兑差额8000假定208年1月31日收到上述货款(即结算日)，当日的即期汇率为1美元7.85元人民币，甲公司实际收到的货款80000美元折算为人民币应当是628000(800007.85)元人民币，与当日应收账款中该笔货币资金的账面金额632000元人民

22、币的差额为4000元人民币。当日甲公司应作会计分录：借：银行存款628000 财务费用汇兑差额4000 贷：应收账款632000(例206)国内A公司的记账本位币为人民币。207年8月24日，向国外B供货商购入商品一批，商品已经验收入库。根据双方供货合同，货款共计100000美元，货到后10日内A公司付清所有货款。当日即期汇率为1美元7.8元人民币。假定207年8月31日的即期汇率为1美元7.9元人民币(假定不考虑增值税等相关税费)，则：对该笔交易产生的外币货币性项目“应付账款”采用8月31日即期汇率1美元=7.9元人民币折算为记账本位币为790000元人民币(1000007.9)，与其交易日

23、折算为记账本位币的金额780000元人民币(1000007.8)的差额为10000元人民币，应计入当期损益，相应的会计分录为：借：财务费用汇兑差额10000贷：应付账款100009月3日，A公司根据供货合同以自有美元存款付清所有货款(即结算日)。当日的即期汇率为1美元7.85元人民币。A公司应作会计分录：借：应付账款790000 贷：银行存款785000财务费用汇兑差额5000【例207】沿用【例203】假定207年7月31日的即期汇率为1欧元10.5元人民币，则“银行存款欧元”产生的汇兑差额为6000元人民币12000(10.510)，“短期借款欧元”产生的汇兑差额为6000元人民币1200

24、0(10.510)，由于借贷方均为货币性项目，产生的汇兑差额相互抵销，相应会计分录为：借：银行存款欧元6000 贷：短期借款欧元6000208年1月18日以人民币归还所借欧元，当日银行的欧元卖出价为1欧元11元人民币，假定借款利息在到期归还本金时一并支付，则当日应归还银行借款利息360(120006126)欧元，按当日欧元卖出价折算为人民币为3960(36011)元。相关会计分录如下：借：短期借款欧元 126000 财务费用 6000 贷：银行存款人民币132000借：财务费用 3960 贷：银行存款人民币3960（二）非货币性项目的处理 非货币性项目是货币性项目以外的项目，如：存货、长期股权

25、投资、交易性金融资产(股票；基金)、固定资产、无形资产等。1对于以历史成本计量的外币非货币性项目，已在交易发生日按当日即期汇率折算，资产负债表日不应改变其原记账本位币金额，不产生汇兑差额。因为这些项目在取得时已按取得时日即期汇率折算，从而构成这些项目的历史成本，如果再按资产负债表日的即期汇率折算，就会导致这些项目价值不断变动，从而使这些项目的折旧、摊销和减值不断地随之变动。这与这些项目的实际情况不符。(例208)某外商投资企业的记账本位币是人民币。2007年8月15日，进口一台机器设备，设备价款500000美元，尚未支付，当日的即期汇率为1美元7.8元人民币。2007年8月31日的即期汇率为l

26、美元7.9元人民币。假定不考虑其他相关税费，该项设备属于企业的固定资产，在购入时已按当日即期汇率折算为人民币3900000元。由于“固定资产”属于非货币性项目，因此，2007年8月31日，不需要按当日即期汇率进行调整。但是，由于存货在资产负债表日采用成本与可变现净值孰低计量，因此，在以外币购入存货并且该存货在资产负债表日的可变现净值以外币反映的情况下，在计提存货跌价准备时应当考虑汇率变动的影响。(例209)甲公司以人民币为记账本位币。207年11月20日以每台2000美元的价格从美国某供货商手中购入国际最新型号H商品10台，并于当日支付了相应货款(假定甲公司有美元存款)。207年12月31日，

27、已售出H商品2台，国内市场仍无H商品供应，但H商品在国际市场的价格已降至每台1950美元。11月20日的即期汇率是1美元7.8元人民币，12月31日的汇率是1美元7.9元人民币。假定不考虑增值税等相关税费，甲公司应作会计分录如下：11月20日，购入H商品， 借：库存商品H156000贷：银行存款15600012月31日，由于库存8台H商品市场价格下跌，表明其可变现净值低于成本，应计提存货跌价准备，借：资产减值损失1560 贷：存货跌价准备1560200087.8195087.91560元(人民币) 本例中，期末，在计算库存商品H商品的可变现净值时，在国内没有相应产品的价格，因此，只能依据H商品

28、的国际市场价格为基础确定其可变现净值，但需要考虑汇率变动的影响，期末，以国际市场价格为基础确定的可变现净值应按照期末汇率折算，再与库存H商品的记账本位币成本相比较，确定其应提的跌价准备。2对于以公允价值计量的股票、基金等非货币性项目，如果期末的公允价值以外币反映，则应当先将该外币按照公允价值确定当日的即期汇率折算为记账本位币金额，再与原记账本位币金额进行比较，其差额作为公允价值变动损益，计入当期损益。如属于可供出售外币非货币性项目的，形成的汇兑差额，计入资本公积。(例2010)国内甲公司的记账本位币为人民币。208年12月5日以每股1.5美元的价格购入乙公司B股10000股作为交易性金融资产，

29、当日即期汇率为1美元7.8元人民币，款项已付。208年12月31日，由于市价变动，当月购入的乙公司B股的市价变为每股2美元，当日即期汇率为l美元7.6元人民币。假定不考虑相关税费的影响。208年12月5日，该公司对上述交易应作以下财务处理： 借：交易性金融资产117000贷：银行存款117000 根据企业会计准则第22号金融工具确认和计量规定，交易性金融资产以公允价值计量。由于该项交易性金融资产是以外币计价，在资产负债表日，不仅应考虑美元市价的变动，还应一并考虑美元与人民币之间汇率变动的影响，上述交易性金融资产在资产负债表日的人民币金额为152000(即2100007.6)元，与原账面价值11

30、7000元(即1.5100007.8)的差额为35000元人民币，应计入公允价值变动损益。相应的会计分录为： 借：交易性金融资产35000贷：公允价值变动损益3500035000元人民币既包含甲公司所购乙公司B股股票公允价值变动的影响，又包含人民币与美元之间汇率变动的影响。209年2月27日，甲公司将所购乙公司B股股票按当日市价每股2.2美元全部售出(即结算日)，所得价款为22000美元，按当日汇率为1美元7.4元人民币折算为人民币金额为162800元，与其原账面价值人民币金额152000元的差额为10800元人民币，对于汇率的变动和股票市价的变动不进行区分，均作为投资收益进行处理。因此，售出

31、当日，甲公司应作会计分录为：借：银行存款162800 贷：交易性金融资产152000投资收益10800借：公允价值变动损益 35000贷：投资收益 35000（三）货币兑换的折算 企业发生的外币兑换业务或涉及外币兑换的交易事项，应当以交易实际采用的汇率，即银行买入价或卖出价折算。由于汇率变动产生的折算差额计入当期损益。(例2011)甲公司的记账本位币为人民币，207年6月18日以人民币向中国银行买入5000美元，甲公司以中国人民银行公布的人民币汇率中间价作为即期汇率，当日的即期汇率为1美元7.8元人民币，中国银行当日美元卖出价为l美元7.85元人民币。甲公司当日应作会计分录为：借：银行存款(美

32、元)39000 财务费用汇兑差额250 贷：银行存款(人民币)39250四、分账制记账方法 分账制记账方法是一种外币交易的账务处理方法，我国的许多金融类企业均采用分账制记账方法。金融类企业的外币交易频繁，涉及外币币种较多，可以采用分账制记账方法进行日常核算。资产负债表日，应当分别货币性项目和非货币性项目进行处理：货币性项目按资产负债表日即期汇率折算，非货币性项目按交易日即期汇率折算，产生的汇兑差额计入当期损益。分账制记账方法下，为保持不同币种借贷方金额合计相等，需要设置“货币兑换”科目进行核算。实务中又可采取两种方法核算：（一）所有外币交易均通过“货币兑换”科目处理 在这种方法下，会计处理包括

33、以下内容：1企业发生的外币交易同时涉及货币性项目和非货币性项目的，按相同外币金额同时记入货币性项目和“货币兑换（外币）”科目，同时，按以交易发生日即期汇率折算为记账本位币的金额，记入非货币性项目和“货币兑换（记账本位币）”科目。2企业发生的交易仅涉及记账本位币外的一种货币反映的货币性项目的，按相同币种金额入账，不需要通过“货币兑换”科目核算；如果涉及两种以上货币，按相同币种金额记入相应货币性项目和“货币兑换（外币）”科目。3期末，应将所有以记账本位币以外的货币反映的“货币兑换”科目余额按期末汇率折算为记账本位币金额，并与“货币兑换（记账本位币）”科目余额相比较，其差额转入“汇兑损益”科目：如为

34、借方差额，借记“汇兑损益”科目，贷记“货币兑换（记账本位币）”科目；如为贷方差额，借记“货币兑换（记账本位币）”科目，贷记“汇兑损益”科目。4结算外币货币性项目产生的汇兑差额计入“汇兑损益”。(例2012)假定甲银行采用分账制记账方法，选定的记账本位币为人民币并以人民币列报财务报表。207年9月，甲银行发生以下交易：(1)9月5日，收到投资者投入的货币资本100000美元，无合同约定汇率，当日汇率为1美元7.8元人民币；(2)9月10日，以2000美元购入一台固定资产，当日汇率为1美元7.75元人民币；(3)9月15日，某客户以39000元人民币购入5000美元，当日美元卖出价为l美元7.8元

35、人民币；(4)9月20日，发放短期贷款5000美元，当日汇率为1美元7.85元人民币；(5)9月25日，向其他银行拆借资金10000欧元，期限为1个月，年利率为3，当日的汇率为1欧元9.5元人民币；(6)9月30日的汇率为1美元8元人民币，1欧元10元人民币。 对于上述交易，企业应作如下会计分录：(1)9月5日，收到美元资本投入 借：银行存款(美元)USD$100000贷：货币兑换(美元)USD$100000 借：货币兑换(人民币)RMB￥780000 贷：实收资本RMB￥780000(2)9月10日，以美元购入固定资产 借：固定资产RMB￥15500贷：货币兑换(人民币)RMB￥15500

36、借：货币兑换(美元)USD$2000贷：银行存款(美元)USD$2000(3)9月15日，售出美元 借：银行存款(人民币)RMB￥39000贷：货币兑换(人民币)RMB￥39000借：货币兑换(美元)USD$5000 贷：银行存款(美元)USD$5000(4)9月20日，发放美元短期贷款 借：贷款(美元)USD$5000贷：银行存款(美元)USD$5000(5)9月25日，向其他银行拆借欧元资金 借：银行存款(欧元)10000贷：拆入资金(欧元)10000“货币兑换(美元)”账户的贷方余额为USD$93000(USD$100000一USD$2000一USD$5000)，按月末汇率折算为人民币金

37、额余额为RMB￥744000(930008)；“货币兑换(人民币)”账户有借方余额725500(7800001550039000)。“货币兑换”账户的借方余额合计为RMB￥725500，贷方余额合计为RMB￥744000，借贷方之间的差额为一RMB￥18500，即为当期产生的汇兑差额，相应的会计分录为：借：货币兑换(人民币)RMB￥18500 贷：汇兑损益RMB￥18500（二）外币交易的日常核算不通过“货币兑换”科目，仅在资产负债表日结转汇兑损益时通过“货币兑换”科目处理在外币交易发生时直接以发生的币种进行账务处理，期末，由于所有账户均需要折算为记账本位币列报，因此，所有以外币反映的账户余额

38、均需要折算为记账本位币余额，其中，货币性项目以资产负债表日即期汇率折算，非货币性项目以交易日即期汇率折算。折算后，所有账户借方余额之和与所有账户贷方余额之和的差额即为当期汇兑差额，应当计入当期损益。(例2013)仍以(例2012)为例，日常核算中相应会计分录如下：(1)9月5日，收到美元资本投入 借：银行存款(美元)USD$100000 贷：实收资本USD$100000(2)9月10，以美元购入固定资产 借：固定资产USD$2000贷：银行存款(美元)USD$2000(3)9月15日，售出美元 借：银行存款(人民币)RMB￥39000贷：银行存款(美元)USD$5000(4)9月20日，发放美

39、元短期贷款 借：贷款(美元)USD$5000贷：银行存款(美元)USD$5000(5)9月25日，向其他银行拆借欧元资金借：银行存款(欧元)10000 贷：拆入资金(欧元)10000资产负债表日，编制账户科目余额(人民币)的调节表：非人民币货币性项目以资产负债表日即期汇率折算，非人民币非货币性项目以交易日即期汇率折算。表201借方余额账户币种外币余额汇率人民币余额贷方余额账户币种外币余额汇率人民币余额银行存款美元880008804000拆入资金欧元1000010100000欧元1000010实收资本美元1000007.8780000贷款美元5000840000固定资产美元20007.75155

40、00银行存款人民币39000人民币余额合计898500人民币余额合计880000汇兑损益18500相应会计分录为：借：货币兑换(人民币)RMB￥18500 贷：汇兑损益RMB￥18500需要强调的是，无论是采用分账制记账方法，还是采用统账制记账方法，只是账务处理程序不同，但产生的结果应当相同，计算出的汇兑差额相同。第四节 外币财务报表的折算 一、境外经营财务报表的折算 企业的子公司、合营企业、联营企业和分支机构如果采用与企业相同的记账本位币，即使是设在境外，其财务报表也不存在折算问题。但是，如果企业境外经营的记账本位币不同于企业的记账本位币，在将企业的境外经营通过合并报表、权益法核算等纳入到企

41、业的财务报表中时，需要将企业境外经营的财务报表折算为以企业记账本位币反映。（一）境外经营财务报表的折算 在对企业境外经营财务报表进行折算前，应当调整境外经营的会计期间和会计政策，使之与企业会计期间和会计政策相一致，根据调整后会计政策及会计期间编制相应货币（记账本位币以外的货币）的财务报表，再按照以下方法对境外经营财务报表进行折算：1资产负债表中的资产和负债项目，采用资产负债表日的即期汇率折算，所有者权益项目除“未分配利润”项目外，其他项目采用发生时的即期汇率折算。2利润表中的收入和费用项目，采用交易发生日的即期汇率或即期汇率的近似汇率折算。3产生的外币财务报表折算差额，在编制合并财务报表时，应

42、在合并资产负债表中所有者权益项目下单独作为“外币报表折算差额”项目列示。比较财务报表的折算比照上述规定处理。【例2014】国内甲公司的记账本位币为人民币，该公司仅有一全资子公司乙公司，无其他境外经营。乙公司设在美国，自主经营，所有办公设备及绝大多数人工成本等均以美元支付，除极少量的商品购自甲公司外，其余的商品采购均来自当地，乙公司对所需资金自行在当地融资、自担风险。因此，根据记账本位币的选择确定原则，乙公司的记账本位币应为美元。207年12月31日，甲公司准备编制合并财务报表，需要先将乙公司的美元财务报表折算为人民币表述。乙公司的有关资料如下：207年12月31日的即期汇率为1美元8元人民币，

43、207年的平均汇率为1美元8.2元人民币，实收资本为125000美元，发生日的即期汇率为1美元8.3元人民币，206年12月31日的即期汇率为1美元8.25元人民币，累计盈余公积为11000美元，折算为人民币90300元，累计未分配利润为20000美元，折算为人民币166000元，乙公司在年末提取盈余公积6000美元。乙公司相关的利润表、资产负债表、所有者权益变动表的编制分别如表202、表203、表204所表示。表202利润表乙公司(207年度)单位：元项目本年累计数(美元)汇率折算为人民币金额一、营业收入1050008.2861000减：营业成本400008.2328000 营业税金及附加6

44、0008.249200 销售费用80008.265600 管理费用120008.298400 财务费用100008.282000二、营业利润29000237800加：营业外收入50008.241000减：营业外支出40008.232800三、利润总额30000246000减：所得税费用100008.282000四、净利润20000164000五、每股收益表203资产负债表编制单位：乙公司(207年12月31日)单位：元资产期末数(美元)汇率折算为人民币金额负债和股东权益期末数(美元)汇率折算为人民币金额流动资产：流动负债：货币资金200008160000短期借款10000880000交易性金融资产10000880000应付票据2000816000应收票据8000864000应付账款150008120000应收账款220008176000应付职工薪酬12000896000存货400008320000应交税费3000824000流动资产合计100000800000流动负债合计42000336000非流动资产：非流动负债：固定资产1200008960000长期借款12000896000无形资产300008240000长期应付款2000081