CPA《会计》学习笔记第二章金融资产资格考试注册会计师_资格考试-注册会计师.pdf

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1、第二章 金融资产（十）第七节 金融资产转移 二、金融资产转移的确认和计量【教材例 2-13】甲银行持有一组住房抵押贷款，借款方可提前偿付。207 年 1 月 1 日，该组贷款的本金和摊余成本均为 100 000 000 元，票面利率和实际利率均为 10%。经批准，甲银行拟将该组贷款转移给某信托机构（以下简称受让方）进行证券化。有关资料如下：207 年 1 月 1 日，甲银行与受让方签订协议，将该组贷款转移给受让方，并办理有关手续。甲银行收到款项 91 150 000元，同时保留以下权利：（1）收取本金 10 000 000 元以及这部分本金按 10%的利率所计算确定利息的权利；（2）收取以 9

2、0 000 000 元为本金、以 0.5%为利率所计算确定利息（超额利差）的权利。受让人取得收取该组贷款本金中的 90 000 000 元以及这部分本金按 9.5%的利率收取利息的权利。根据双方签订的协议，如果该组贷款被提前偿付，则偿付金额按 1：9 的比例在甲银行和受让人之间进行分配。但是，如果该组贷款发生违约，则违约金额从甲银行拥有的 10 000 000 元贷款本金中扣除，直到扣完为止。207 年 1 月 1 日，该组贷款的公允价值为 101 000 000 元，0.5%的超额利差账户的公允价值为 400 000 元。甲银行的分析及会计处理如下：（1）甲银行转移了该组贷款所有权相关的部分

3、重大风险和报酬（如重大提前偿付风险），但由于设立了次级权益（即内部信用增级），因而也保留了所有权相关的部分重大风险和报酬，并且能够对留存的该部分权益实施控制。根据金融资产转让准则，甲银行应采用继续涉入法对该金融资产转移交易进行会计处理。（2）甲银行收到的 91 150 000元对价，由两部分构成：一部分是转移的 90%贷款及相关利息的对价，即 90 900 000（即 101 000 000 90%）元；另一部分是因为使保留的权利次级化所取得的对价 250 000 元。此外，由于超额利差账户的公允价值为 400 000 元，从而甲银行的该项金额资产转移交易的信用增级相关的对价为 650 000

4、 元。假定甲银行无法取得所转移该组贷款的 90%和 10%部分各自的公允价值，则甲银行所转移该组贷款的 90%部分形成的利得或损失计算如表 2-6：甲银行该项金融资产转移形成的利得=90 900 000-90 000 000=900 000（元）。（3）甲银行仍保留贷款部分的账面价值为 10 000 000 元。（4）甲银行因继续涉入而确认资产的金额，按双方协议约定的、因信用增级使甲银行不能收到的现金流入最大值 10 000 000 元；另外，超额利差账户形成的资产 400 000 元本质上也是继续涉入形成的资产。因继续涉入而确认负债的金额，按因信用增级使甲银行不能收到的现金流入最大值 10

5、000 000 元和信用增级的公允价值总额 650 000 元，两项合计为 10 650 000 元。据此，甲银行在金融资产转移日应作如下账务处理：借：存放同业 91 150 000 继续涉入资产次级权益 10 000 000 超额账户 400 000 贷：贷款 90 000 000 继续涉入负债 10 650 000 其他业务收入 900 000 （5）金融资产转移后，甲银行应根据收入确认原则，采用实际利率法将信用增级取得的对价 650 000 元分期予以确认。此外，还应在资产负债表日对已确认资产确认可能发生的减值损失。比如，在 207 年 12 月 31 日，已转移贷款发生信用损失 3 0

6、00 000 元，则甲银行应作如下账务处理：借：资产减值损失 3 000 000 继续涉入负债 3 000 000 贷：贷款损失准备次级权益 3 000 000 继续涉入资产次级权益 3 000 000 【例题综合题】甲公司为上市公司，该公司内部审计部门在对其 2014 年度财务报表进行内审时，对以下交易或事项的会计处理提出疑问：（1）甲公司于 2014 年 12 月 10 日购入丙公司股票 1 000 万股作为交易性金融资产，每股购入价为 5 元，另支付相关费用 15 万元。2014 年 12 月 31 日，该股票收盘价为 6 元。甲公司相关会计处理如下：借：交易性金融资产成本 5 015

7、贷：银行存款 5 015 可提前偿付年月日该组贷款的本金和摊余成本均为元票面利率和实际利率均为经批准甲银行拟将该组贷款转移给某信托机构以下简称受让方进行证券化有关资料如下年月日甲银行与受让方签订协议将该组贷款转移给受让方并办理有为本金以为利率所计算确定利息超额利差的权利受让人取得收取该组贷款本金中的元以及这部分本金按的利率收取利息的权利根据双方签订的协议如果该组贷款被提前偿付则偿付金额按的比例在甲银行和受让人之间进行分配是如果超额利差账户的公允价值为元甲银行的分析及会计处理如下甲银行转移了该组贷款所有权相关的部分重大风险和报酬如重大提前偿付风险由于设立了次级权益即内部信用增级因而也保留了所有权

8、相关的部分重大风险和报酬并且能够借：交易性金融资产公允价值变动 985 贷：公允价值变动损益 985 （2）甲公司于 2014 年 5 月 10 日购入丁公司股票 2 000 万股作为可供出售金融资产，每股购入价为 10 元，另支付相关税费 60 万元。2014 年 6 月 30 日，该股票的收盘价为 9 元。2014 年 9 月 30 日，该股票的收盘价为每股 6 元（跌幅较大），2014 年 12 月 31 日，该股票的收盘价为 8 元。甲公司相关会计处理如下：2014 年 5 月 10 日 借：可供出售金融资产成本 20 060 贷：银行存款 20 060 2014 年 6 月 30 日

9、 借：其他综合收益 2 060 贷：可供出售金融资产公允价值变动 2 060 2014 年 9 月 30 日 借：资产减值损失 6 000 贷：可供出售金融资产公允价值变动 6 000 2014 年 12 月 31 日 借：可供出售金融资产公允价值变动 4 000 贷：资产减值损失 4 000 要求：根据资料(1)和(2)，逐项判断甲公司会计处理是否正确；如不正确，简要说明理由，并编制更正有关差错的会计分录(有关差错更正按当期差错处理，不要求编制结转损益的会计分录)。【答案】事项（1）甲公司会计处理不正确。理由：购入股票作为交易性金融资产发生的交易费用应计入投资收益，不应计入成本。更正分录：借

10、：投资收益 15 贷：交易性金融资产成本 15 借：交易性金融资产公允价值变动 15 可提前偿付年月日该组贷款的本金和摊余成本均为元票面利率和实际利率均为经批准甲银行拟将该组贷款转移给某信托机构以下简称受让方进行证券化有关资料如下年月日甲银行与受让方签订协议将该组贷款转移给受让方并办理有为本金以为利率所计算确定利息超额利差的权利受让人取得收取该组贷款本金中的元以及这部分本金按的利率收取利息的权利根据双方签订的协议如果该组贷款被提前偿付则偿付金额按的比例在甲银行和受让人之间进行分配是如果超额利差账户的公允价值为元甲银行的分析及会计处理如下甲银行转移了该组贷款所有权相关的部分重大风险和报酬如重大提

11、前偿付风险由于设立了次级权益即内部信用增级因而也保留了所有权相关的部分重大风险和报酬并且能够 贷：公允价值变动损益 15 事项（2）甲公司会计处理不正确。理由：2014 年 9 月 30 日确认资产减值损失时，应冲销2014 年 6 月 30 日确认的“其他综合收益”，2014 年 12 月 31 日，可供出售权益工具投资发生的减值损失，不得通过损益转回，转回时应记入“其他综合收益”科目。更正分录：借：资产减值损失 2 060 贷：其他综合收益 2 060 借：资产减值损失 4 000 贷：其他综合收益 4 000 本章小结 1.掌握金融资产的分类 2.掌握以公允价值计量且其变动计入当期损益的

12、金融资产的会计处理 3.掌握持有至到期投资的会计处理，尤其是期末摊余成本和每期投资收益的计算 4.掌握贷款的期末摊余成本和减值的计算 5.掌握可供出售金融资产的会计处理 6.掌握金融资产减值的会计处理 7.掌握金融资产终止确认的判断 可提前偿付年月日该组贷款的本金和摊余成本均为元票面利率和实际利率均为经批准甲银行拟将该组贷款转移给某信托机构以下简称受让方进行证券化有关资料如下年月日甲银行与受让方签订协议将该组贷款转移给受让方并办理有为本金以为利率所计算确定利息超额利差的权利受让人取得收取该组贷款本金中的元以及这部分本金按的利率收取利息的权利根据双方签订的协议如果该组贷款被提前偿付则偿付金额按的比例在甲银行和受让人之间进行分配是如果超额利差账户的公允价值为元甲银行的分析及会计处理如下甲银行转移了该组贷款所有权相关的部分重大风险和报酬如重大提前偿付风险由于设立了次级权益即内部信用增级因而也保留了所有权相关的部分重大风险和报酬并且能够