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1、第十三章第十三章标准成本控制标准成本控制王玉坤王玉坤燕山大学会计系燕山大学会计系管理会计燕山大学会计系成本控制的含成本控制的含义狭义：对生产阶段产品成本的控制，将各项实际耗费限制在预先确定的预算、计划或标准的范围内。广义：不仅要控制产品生产阶段的成本，而且要控制产品设计阶段的成本、试制阶段的成本和售后阶段的成本；不仅要控制产品成本，而且要控制产品成本以外的成本，如质量成本、环境成本和全生命周期成本2不同目的、不同成本管理会计燕山大学会计系成本控制的意成本控制的意义成本控制的好坏直接关系到企业的生存与发展。从控制的难易程度上看，在价格、成本、利润、资金等几大经济要素中，对成本的

2、控制相对于其他要素来讲，企业掌握的主动性似乎更大些。由于成本控制最直接的结果就是可以降低成本，就意味着利润的相对增加，提高经济效益；降低成本，可以降低保本点，扩大安全边际，增强抗风险的能力和竞争能力；降低成本，可以减少资金占用，降低社会消耗。3管理会计燕山大学会计系成本控制的常用方法成本控制的常用方法标准成本控制质量成本控制环境成本控制全生命周期成本控制4管理会计燕山大学会计系目目录13.1 标准成本控制概述13.2 标准成本的制定13.3 成本差异的计算与分析（重点）13.4 标准成本法与作业成本法的结合（了解）5管理会计燕山大学会计系引言引言20世纪20年代初，泰勒

3、的科学管理运动在工业企业中广泛推行。科学管理的核心是定额管理，如何借助会计手段考核各项定额的执行情况，就成为当时会计界所面临的一个亟待解决的新课题。1929年在纽约召开的国际会计师第四届大会上，标准成本成了这次会议的主要议题。会上，美国会计学者哈里逊（）发表了重要论文有助于生产的成本会计，系统地介绍了标准成本法，引起了与会者的极大反响。德国著名的会计学家谢林（）赞誉标准成本法是一项“会计革命”。到了30年代，标准成本法在进一步完善以后，被正式纳入复式记账的会计体系。经过半个多世纪的实践，标准成本法在理论和方法上都日臻完善，已形成了一个完整的体系。6管理会计燕山大学会计系13.1 标准成

4、本控制概述准成本控制概述标准成本系统，也称为标准成本制度，是将标准成本与实际成本比较，找到差异，并分析和控制成本差异，借以衡量生产效率高低的一种成本制度。7管理会计燕山大学会计系实施施标准成本系准成本系统步步骤8管理会计燕山大学会计系13.1.1 标准成本的含准成本的含义标准成本是通过精确的调查、分析与技术测定而制定的，用来评价实际成本、衡量工作效率的一种预计成本。是一种“应该成本”。一般而言，标准成本具有如下特征：目标性科学性稳定性9管理会计燕山大学会计系13.1.2 标准成本的分准成本的分类标准成本按其依据的生产技术和经营管理水平，可分为理想标准成本和正常标准成本。

5、标准成本按照其适用的时期，可以分为现行标准成本和基本标准成本。10管理会计燕山大学会计系理想理想标准成本准成本含义：理想标准成本是指目前生产条件和企业经营管理处于最佳状态时所确定的最低水平的成本。缺点：在理论上能讲得通，但实际上很难达到，以此作为标准可能会因为可望而不可及，从而挫伤员工的积极性。意义：只能给企业指出努力的方向或奋斗的目标，不能作为成本控制和评价实际工作的标准。11管理会计燕山大学会计系正常正常标准成本准成本含义：正常标准成本是在现有生产条件，效率良好的情况下，根据下期一般情况下应该发生的各种生产要素的成本、预计设备生产经营能力而制定出的标准成本。意义：虽然实现该

6、标准成本有一定难度，但这种标准不是遥不可及的。因此，在现实生活中具有实用性，可以成为切实可行的控制标准。12管理会计燕山大学会计系现行行标准成本准成本含义：现行标准成本是依据其适用期间的实际价格、生产效率和生产能力利用程度所预计的标准成本。缺点：该标准成本不具有稳定性，其数值随着决定该标准成本的各个因素的改变而改变。13管理会计燕山大学会计系基本基本标准成本准成本含义：基本标准成本是指在经营环境较为稳定的情况下，依据正常的价格、生产效率和生产能力利用程度所能达到的成本水平。特点：一旦制定好标准成本，就具有较强的稳定性，除非生产的基本条件发生重大变化。缺点：基本标准成本的制定过程

7、决定了它不可能具有灵活性，因此，这种标准成本在实际中很少采用。14管理会计燕山大学会计系13.1.3 标准成本的作用准成本的作用5、可为企业的例外管理提供数据1、便于企业编制预算和进行预算控制2、便于企业实现日常成本控制3、可以简化会计核算4、可以作为决策的依据15管理会计燕山大学会计系13.2 标准成本的制定准成本的制定标准成本一词在实际工作中通常有两种表示方法：一种是指单位产品的标准成本，它是由单位产品的标准用量和标准单价计算得到的，准确地说，应称其为“成本标准”。即：成本标准单位产品标准成本单位产品标准用量标准单价另一种是指实际产量的标准成本，它是依据产品的实际产量和单

8、位产品标准成本计算出来的，所反映的是一个总量概念。即：标准成本实际产量单位产品标准成本16管理会计燕山大学会计系标准成本的制定准成本的制定Step 1Step 2Step 31、先确定直接材料和直接人工的标准成本2、确定制造费用的标准成本3、确定单位产品的标准成本在制定标准成本时，无论是哪一个成本项目，都需要分别确定其用量标准和价格标准，两者相乘后得出标准成本。17管理会计燕山大学会计系标准成本的制定准成本的制定价格标准包括原材料单价、小时工资率、小时制造费用分配率等。该标准主要由会计部门、采购部门会同人力资源部门、生产部门等协商制定。价格标准用量标准可以选择单位产品的材料消耗

9、量、单位产品直接人工工时、单位产品机器工时等。该标准主要是由工程技术部门测算得出。用量标准18管理会计燕山大学会计系13.2.1 直接材料直接材料标准成本准成本直接材料标准成本标准用量标准价格标准用量是在现有生产技术条件下生产单位产品需用的材料数量，包括构成产品实体的材料、生产中必要的损耗和不可避免地形成一定废品所需用的材料等，应根据设计的要求正确地确定，按产品耗用的各种材料分别计算。标准价格就是事先确定的购买材料应付的标准价格，包括购价和运杂费等，按各种材料分别计算。教材p356例题19管理会计燕山大学会计系例题例题某企业生产A产品需要甲、乙两种直接材料。A产品直接材料标准成

10、本的计算如表1所示甲材料甲材料乙材料乙材料买价（元/千克）采购费用（元/千克）材料的价格标准（元/千克）单位产品消耗数量（千克）材料的数量标准（千克）8.50.59662.750.2531212各种直接材料的标准成本小计（元）5436A产品的直接材料标准成本（元）90表1 A产品直接材料的标准成本20管理会计燕山大学会计系13.2.2 直接人工直接人工标准成本准成本标准工时(用量标准)：是指在现有技术条件下生产单位产品所需要的工时。包括直接加工工时、必要的间歇和停工时间以及不可避免的废品所用工时。一般先按加工步骤分别计算，然后汇总。价格标准：是指标准工资率，即单位小时工资费用标准分配率

11、。计件工资制：标准工资率=每件产品支付的工资/标准工时月工资制：标准工资率=月工资总额/月工时总量21管理会计燕山大学会计系例例题某企业A产品直接人工标准成本的计算如表2所示。表2 直接人工标准成本的计算表小时工资率第一车间第二车间每月总工时（小时）6 500.06 000.0每月工资总额（元）13 000.018 000.0每小时工资（元/小时）2.03.0单位产品工时（小时）1.31.8调整设备时间（小时）0.10.1工间休息（小时）0.10.1单位产品工时合计（小时）1.52.0直接人工标准成本（元/件）3.06.0合计9元/件22管理会计燕山大学会计系13.2.3

12、制造制造费用用标准成本准成本制造费用标准成本分为两个部分：变动制造费用标准成本固定制造费用标准成本先制定各个加工车间的变动与固定制造费用标准成本，再进行加总。23管理会计燕山大学会计系变动制造制造费用用标准成本准成本数量标准：通常采用单位产品直接人工工时标准或机器小时的工时标准。价格标准：是每一工时的变动制造费用标准分配率，它根据变动制造费用预算和直接人工总工时计算求得。计算公式：变动制造费用的标准成本小时变动制造费用标准分配率单位产品直接人工（或机器）标准工时24管理会计燕山大学会计系例例题某企业A产品变动性制造费用标准成本的计算如表3所示。部门第一车间第二车间变动性制造

13、费用：运输（元）电力（元）消耗材料（元）间接人工（元）燃料（元）合计5 000元5 000元2 000元500元500元13 000元3 500元1 800元3 900元1 400元400元11 000元生产量标准（人工工时）变动性制造费用标准分配率（元/小时）直接人工用量标准（人工工时）变动性制造费用标准成本（元）6 500.002.001.503.006 000.001.802.003.60单位产品标准变动性制造费用（元/件）6.6表3 A产品变动性制造费用的标准成本计算表 25管理会计燕山大学会计系固定制造固定制造费用用标准成本准成本如果企业采用变动成本法计算产品成本，因产品成

14、本不包含固定制造费用，所以不需要制定固定制造费用标准成本。固定制造费用通常是通过编制预算加以控制。如果企业采用完全成本法，需要确定固定制造费用的标准成本。固定制造费用的数量标准与变动制造费用的数量标准相同。固定制造费用的价格标准是小时的标准分配率，它是根据固定制造费用预算和直接人工标准总工时来计算求得的。26管理会计燕山大学会计系例例题某企业A产品固定性制造费用标准成本的计算如表4所示。部门第一车间第二车间固定性制造费用：折旧费（元）管理人员工资（元）间接人工（元）保险费（元）其他（元）合计8 00000.01 00000.01 50000.01 40000.01 10000.0

15、13 000元2 350.001 800.001 200.00400.00250.006 000元生产量标准（人工工时）固定性制造费用分配率（元/小时）直接人工用量标准（人工工时）部门固定制造费标准成本（元）6 5002.001.503.00 6 00001.002.002.00单位产品固定性制造费用标准成本（元/件）5.0表4 固定性制造费用标准成本的计算表 27管理会计燕山大学会计系单位位产品品标准成本准成本28管理会计燕山大学会计系标准成本卡准成本卡通常，企业会编制“标准成本卡”来反映产成品材料成本的具体构成。在每种产品生产之前，它的标准成本卡要送达有关人员，包括各级生

16、产部门负责人、会计部门、仓库等，作为领料、派工和支出其他费用的依据。教材p360 表13-529管理会计燕山大学会计系M公司生产A产品的标准成本如表5所示。成本项目用量标准价格标准标准成本直接材料：甲材料乙材料合计 9千克3千克 06元千克12元千克 54元36元90元直接人工：第一车间第二车间合计 1.5小时2.0小时 2.0元时3.0元时 3.0元6.0元9.0元制造费用：变动费用（第一车间）变动费用（第二车间）合计固定费用（第一车间）固定费用（第二车间）合计 1.5小时2.0小时 1.5小时2.0小时2.0元时4.0元时2.0元时1.0元时 3.0元 8.0元11

17、.0元 3.0元 2.0元 5.0元单位产品标准成本总计115元/件表5 A产品的标准成本管理会计燕山大学会计系13.3 成本差异的成本差异的计算与分析算与分析概念：实际成本与标准成本之间的差额，称为标准成本差异，它是反映实际成本脱离预定目标程度的信息。作用：成本差异分析就是具体分析差异形成的原因和责任，进而采取相应的措施，发展有利差异，消除不利差异，实现对成本的有效控制，以促进成本的不断降低。31管理会计燕山大学会计系成本差异的分成本差异的分类按照成本差异的结果可分为有利差异与不利差异。有利差异（Favorable Cost）是指因实际成本低于标准成本而形成的节约差。不利差

18、异（Unfavorable Cost）则指因实际成本高于标准成本而形成的超支差。有利与不利是相对的，并不是有利差异越大越好。有时为了盲目追求有利差异，不惜以牺牲质量为代价。32管理会计燕山大学会计系成本差异的分成本差异的分类按照企业对成本差异的能动性分为可控差异与不可控差异。可控差异是指与主观努力程度相联系而形成的差异，又叫主观差异，它是控制的重点所在。不可控差异是指与主观努力程度关系不大，主要受客观原因影响而形成的差异，又称为客观差异。33管理会计燕山大学会计系变动成本差异的成本差异的计算与分析算与分析按照成本差异产生的原因可分为：价格脱离标准造成的价格差异；用量脱离标准造成

19、的数量差异。公式：成本差异实际成本标准成本实际数量实际价格标准数量标准价格实际数量实际价格实际数量标准价格实际数量标准价格标准数量标准价格实际数量（实际价格标准价格）（实际数量标准数量）标准价格价格差异数量差异 3435实际价格标准价格标准数量实际数量ACB纯差异混合差异在标准成本法下，将混合差异直接归并于价格差异。原因在于：首先企业的用量差异大多是可控差异，为抓住主要矛盾，需要把它算的细一些；而引起价格变动的原因比较复杂，不易控制，可算得粗一些，将混合差异与纯价格差异合并。其次，从最初的责任看，混合差异也应并入价格差异。因为任何一项成本项目，其价格差都先于用量差，如材料是先采购后

20、耗用的，因此，某期生产耗用量的变化只是把早已形成的价格差异归属于特定期间的特定产品。管理会计燕山大学会计系1.直接材料成本差异的直接材料成本差异的计算与分析算与分析直接材料成本差异=实际成本-标准成本直接材料数量差异=(实际数量标准价格)-(标准数量标准价格)=(实际数量-标准数量)标准价格直接材料价格差异=(实际数量实际价格)-(实际数量标准价格)=实际数量(实际价格-标准价格)1）差异计算36管理会计燕山大学会计系例例题假设某公司2005年6月份实际生产了A产品500件，实际使用直接材料4150千克，每千克实际价格为元，其直接材料的标准消耗量为8千克，每千克标准价格为10元

21、。计算直接材料的成本差异。37 直接材料实际成本415010.10=41915（元）直接材料标准成本500810=40000（元）直接材料成本差异41915-40000=1915（元）（U）其中：直接材料价格差异4150(10.1-10)=415（元）（U）直接材料数量差异(4150-5008)10=1500（元）（U）通过以上计算结果可知，A产品标准材料成本形成了1915元的不利差异。其中，标准材料数量差异为1500元，直接材料价格差异为415元，这两项差异均为不利差异。并且材料数量差异金额较大，应进一步进行分析评价，以明确各部门的责任。管理会计燕山大学会计系1.直接材料成本差异的直

22、接材料成本差异的计算与分析算与分析价格差异通常应有材料采购部门负责。采购批量、供应商的选择、交货方式、材料质量、运输工具等采购部门无法控制的因素：通货膨胀、国家对原材料价格的调整查明产生差异的真正原因，分清各部门的经营责任，只有在科学分析的基础上，才能进行有效的控制。2）差异分析38管理会计燕山大学会计系1.直接材料成本差异的直接材料成本差异的计算与分析算与分析直接材料的数量差异是在材料耗用过程中形成的，影响材料数量的因素是多种多样的。并非所有有利差异都是良好业绩的表现，例如，为了节约用料，将有缺陷的产成品以次充好，使企业信誉和客户利益受到损害。392）差异分析管理会计燕山大学

23、会计系2.直接人工成本差异的直接人工成本差异的计算与分析算与分析直接人工成本差异1）差异计算40管理会计燕山大学会计系例例题假设某公司2005年6月份在实际生产500件A产品的生产水平上，实际用直接人工5200小时，实际工资率为元/小时。生产每件A产品的直接人工标准工时为10小时，标准工资率为4元/小时。计算直接人工成本差异。41直接人工实际成本=52003.8=19760（元）直接人工标准成本=500410=20000（元）直接人工成本差异=19760-20000=-240（元）（F）直接人工工资率差异=5200(3.8-4)=-1040（元）（F）直接人工效率差异=(5200-50

24、00)4=800（元）（U）上例中直接人工成本差异为240元，是有利差异，原因是直接人工工资率形成有利差异1040元大于直接人工效率形成的不利差异800元的结果，进一步分析其原因可能是由于低水平技术工人造成了生产效率的下降。管理会计燕山大学会计系2.直接人工成本差异的直接人工成本差异的计算与分析算与分析直接人工工资率差异应由人事劳动管理部门负责，其形成的原因也是多方面的：生产过程中使用了工资级别较高、技术水平较高的工人从事了要求较低的工作，从而造成了浪费某项工资率正处在调整期出勤率的变化奖励制度的临时变更加班加点所造成的超额发放工资等。当然，形成差异的原因也可能和生产部门以及其他部门有

25、关。2）差异分析42管理会计燕山大学会计系2.直接人工成本差异的直接人工成本差异的计算与分析算与分析影响人工效率的因素也是多方面的。432）差异分析管理会计燕山大学会计系3.变动制造制造费用成本差异的用成本差异的计算与分析算与分析（1）差异计算价差是指变动制造费用的实际小时分配率脱离标准，按实际工时计算的金额，反映耗费水平的高低，故称为耗费差异（又称开支差异）。其计算公式为量差是指实际工时脱离标准工时，按标准的小时费用率计算确定的金额，反映工作效率变化引起的费用节约或超支，故称为效率差异。其计算公式为变动性制造费用效率差异实际工时标准工时变动制造费用标准分配率变动性制造费用

26、耗费差异实际费用分配率标准费用分配率实际工时44管理会计燕山大学会计系例例题某公司2005年6月份为生产A产品实际发生变动制造费用4472元。实际生产量500件，实际使用人工5200小时，已知变动制造费用的标准分配率为元/小时，标准工时为10小时/件。计算变动制造费用成本差异。45变动制造费用成本差异=4472-500*10*0.8=472（元）（U）变动制造费用实际分配率=44725（元/小时）变动制造费用耗费差异=(0.86-0.8)*5200=312（元）（U）变动制造费用效率差异=(5200-5000)*0.8=160（元）（U）以上计算表明，A产品变动制造费用形成了472元的

27、不利差异，其中变动制造费用耗费差异312元，变动制造费用效率差异160元，都是超过了标准而形成了不利差异。应进一步分析具体原因。管理会计燕山大学会计系3.变动制造制造费用成本差异的用成本差异的计算与分析算与分析（2）差异分析变动制造费用效率差异反映的是工时利用效率的高低。该项差异应由管理直接人工耗用的生产部门负责。变动制造费用耗费差异是“价格”与“用量”二者共同作用的结果。一般来说，变动制造费用的耗费差异应由部门经理负责。只要变动制造费用中的某些明细项目的价格出现波动，就可能产生变动制造费用的耗费差异。超量使用间接材料将增加变动制造费用总额，进而增加变动制造费用的实际分配率，由此增加变

28、动制造费用的耗费差异。46管理会计燕山大学会计系13.3.2 固定制造固定制造费用成本差异的用成本差异的计算与分析算与分析固定制造费用是通过固定预算进行控制的。固定制造费用成本差异是指一定期间的实际固定制造费用与标准固定制造费用之间的差额。进行固定制造费用差异分析一般不能简单地分为价差和量差，目前通常采用“二因素分析法”和“三因素分析法”两种方法。47管理会计燕山大学会计系1.二因素分析法二因素分析法二因素分析法，是将固定制造费用分为耗费差异和能量差异两种因素进行分析的方法。耗费差异（或称预算差异）是指固定制造费用的实际发生额与固定制造费用预算金额之间的差额。固定制造费用耗费差

29、异固定制造费用实际数固定制造费用预算数固定制造费用实际数-以工时表现的正常生产能力固定制造费用标准分配率 =固定制造费用实际数-预算产量标准工时标准分配率48管理会计燕山大学会计系1.二因素分析法二因素分析法固定制造费用的能量差异是指固定制造费用预算和固定制造费用标准成本的差额。固定制造费用的能量差异反映未能充分使用现有生产能力而造成的损失。其计算公式为：固定制造费用能量差异固定制造费用预算数-固定制造费用标准成本=预算产量标准工时标准分配率实际产量标准工时标准分配率=（预算产量标准工时-实际产量标准工时）标准分配率=（预算产量-实际产量）标准工时标准分配率=（预算产量-实际产

30、量）单位标准成本4950实际数实际产量实际工时实际分配率预算数标准数（已分配数）预算产量标准工时实际产量标准工时标准分配率标准分配率耗费差异能量差异|成本差异管理会计燕山大学会计系例例题本月实际产量500件，实际发生的固定性制造费用总额为11500元，预算产量的标准工时为4800小时，固定性制造费用的预算总额为19200元，每件产品的标准工时为10小时/件。计算固定性制造费用成本差异。51固定性制造费用的标准分配率=192004800=4（元/小时）固定性制造费用的耗费差异=(11500-19200)=7700（元）（F）固定性制造费用的能量差异=(480050010)4=800（元

31、）（F）经验算，可得固定性制造费用成本差异=(11500500104)=8500（元）（F）管理会计燕山大学会计系1.二因素分析法二因素分析法差异分析差异分析形成固定制造费用耗费差异的因素很多：可能是客观原因所致的资源价格、数量发生变化，例如车间管理人员工资率变动、人员数量增减、设备的增减变动、租赁费上涨等等；另一类属主观因素所致，例如经理怕完不成预算额有意减少某些酌量性固定成本，或怕下期预算基数过低有意增加某些开支。因此，实际中应却别情况进行分析。52管理会计燕山大学会计系1.二因素分析法二因素分析法差异分析差异分析能量差异产生的原因是实际产量与预算产量不相等造成的。因此，能

32、量差异往往也称为“产量差异”。能量差异反映了生产能力的利用程度，该项差异的责任应归于生产部门。但是，能力差异的形成可能是由生产部门无法控制的因素造成的。导致固定制造费用能量差异产生的原因很多，不恰当运用能量差异来评价生产部门业绩往往会带来较为严重的后果。因此，企业应根据自身情况来对能量差异作出合理分析。53管理会计燕山大学会计系2.三因素分析法三因素分析法三因素分析法是在二因素分析法的基础上，将能量差异细分为效率差异和闲置能量差异（又称能力差异），与耗费差异一起称为三差异，其中效率差异指实际工时脱离标准工时而形成的差异，闲置能量差异指实际工时未达到正常生产能力而形成的差异。固定性制造费

33、用耗费差异实际产量实际固定制造费用预算产量标准固定制造费用固定性制造费用标准分配率实际产量实际工时实际产量标准工时固定性制造费用效率差异固定性制造费用标准分配率预算产量标准工时实际产量实际工时固定性制造费用闲置能量差异5455实际数实际产量实际工时实际分配率预算数标准数（已分配数）预算产量标准工时实际产量实际工时实际产量标准工时标准分配率标准分配率标准分配率耗费差异能量差异|闲置能量差异效率差异成本差异管理会计燕山大学会计系例例题本月实际产量500件，实际发生的固定性制造费用总额为11500元，预算产量的标准工时为4800小时，固定性制造费用的预算总额为19200元，每件产品的标准工时

34、为10小时/件。若实际耗用直接人工5 200小时，要求用三差异法计算有关固定性制造费用成本差异。56固定性制造费用耗费差异=(1150019200)=7700（元）（F）固定性制造费用效率差异=(520050010)4=800（元）（U）固定性制造费用闲置能量差异(48005200)4=1600（元）（F）三差异法下是能力差异与效率差异之和800元，与两差异法下的“能量差异”的数额相等。以上计算结果表明，采用三差异法能将成本差异的原因划分的更加具体，这样便于分清责任，有利于进行成本控制。管理会计燕山大学会计系三因素分析法三因素分析法差异分析差异分析闲置能量差异说明车间因为没有充分利用机

35、器设备的生产能力导致的损失。因此，如果出现了固定制造费用闲置能量差异，则说明企业应该尽力地充分利用车间现有生产设备。效率差异产生于实际工时与实际产量的标准工时之间的差异，反映了劳动生产率没有达到标准，其分析方法与人工效率差异分析类似。57管理会计燕山大学会计系差异分析差异分析报告告差异一经发现之后，就应尽早向管理人员报告。差异分析报告应适时、定期（如按月、周或日）呈报给公司管理层，指出差异属于不利差异还是有利差异。差异分析报告应重点报告可控性差异。在实践中，管理者往往更能控制数量差异，而较少能控制价格差异。差异分析报告还应试图指出重大可控不利差异，告知管理层为何会发生这样的差异，这是实

36、施例外管理的前提。58管理会计燕山大学会计系例外管理例外管理例外管理：是指要求企业在经营管理上将注意力放到异常的、关键性的问题上的一种管理方法。通过例外管理，企业可以更好地分配和使用人力资源，以最大的精力解决最关键的问题。差异分析及差异分析报告是实施例外管理的工具。59管理会计燕山大学会计系“例外例外”的的标准准重要性主要根据成本差异的金额大小来确定。例如，若成本差异超过标准成本5%以上，或金额超过500元的均视为“例外”。一贯性主要是指有些成本差异虽未超过重要性规定的标准，但却在一段期间内持续地在控制线附近徘徊也应视为“例外”。例如，规定任何一项成本差异若持续三周超过100元

37、，或持续一个月超过80元即为“例外”。60管理会计燕山大学会计系“例外例外”的的标准准可控性有些成本项目是企业管理人员无法控制的，因此即使它们发生符合重要性标准的成本差异也不应被视为“例外”。比如由于税率变动、水电费调价而产生的成本差异。特殊性凡对企业的长期获利能力有重要影响的项目，即使差异很小，也应视作“例外”，进行重点控制。61管理会计燕山大学会计系实际案例案例派克派克汉尼汾公司的尼汾公司的铜产品分部品分部派克汉尼汾公司的铜产品分部是世界著名的铜装置、铜阀和铜管制造商，同时也是标准成本计算的成功案例。“派克铜业把标准成本系统和差异分析用作重要商业工具，在目标问题领域形成解决

38、方案以持续发展。每一生产线都要报告差异。如果生产差异超过生产线销售额的5%，这条生产线的经理就必须给出解释和提出解决不利差异隐含的问题的改进方案。在完成生产任务的一天中产生差异报告，而这些差异报告将被分发给经理和生产计划者手中。生产线经理能进入差异数据库，这些数据库以零件数字、分批数字或金额数字形式提供差异数据。”从派克铜业管理部门的角度来看，分部已修改标准成本系统以提供分解的和及时的成本信息，使其能够在快速变化的商业环境里采取及时正确的行动。62管理会计燕山大学会计系13.4 标准成本法与作准成本法与作业成本法的成本法的结合合在现代制造业技术进步的制约下，标准成本法已经不能提供较准确

39、的产品成本信息，计算出来的产品成本只能勉强用于对外发布财务报告，难以作为企业管理决策的依据。63管理会计燕山大学会计系13.4.1 标准成本法与作准成本法与作业成本法的比成本法的比较1.标准成本法的适用条件及缺陷标准成本法主要适用于具有以下条件的企业：（1）制造费用占生产成本的比重较低。（2）有正规、系统的成本管理体系。（3）企业会计人员有一定的专业水平。标准成本法的局限性：（1）与现代成本结构不适应。（2）忽视成本管理为战略服务的功能。（3）忽视价值创造的管理。（4）成本管理信息失真。64管理会计燕山大学会计系2.作作业成本法的适用条件及缺陷成本法的适用条件及缺陷作业成本法适

40、用条件：（1）企业自动化程度较高，间接费用占全部制造成本的比重较高；（2）企业规模大，产品种类结构复杂；（3）产品生产工艺复杂多变，不同的产品需要技术服务的程度不同；（4）企业拥有现代化的计算技术和自动化生产设备；（5）需要高素质的会计人员。65管理会计燕山大学会计系2.作作业成本法的适用条件及缺陷成本法的适用条件及缺陷作业成本法在我国现阶段难以实施的原因：（1）社会环境障碍：企业的技术不太高，劳动密集型企业占大多数。（2）管理环境障碍：企业的管理观念错误和会计水平相对较低。（3）成本效益障碍：作业成本法的成本效益原则制约。（4）法律环境障碍：我国有关会计准则和制度尚未认可作业成本法。

41、66管理会计燕山大学会计系13.4.2 标准成本法与作准成本法与作业成本法的成本法的结合合1.标准成本的制定（1）直接材料和直接人工同传统方法。（2）制造费用标准的制定，应当针对每一作业分别制订标准制造费用分配率和标准制造费用数量，从而计算作业的制造费用标准成本以及产品的单位标准制造费用。制造费用分配率：资源的单价、折旧率、单笔修理费和运输费价格等制造费用数量：资源的消耗量、工时耗费、使用的机器设备数量、修理次数和运输次数等制造费用标准成本制订时还要遵循重要性原则。67管理会计燕山大学会计系2.成本的差异分析成本的差异分析（1）直接材料和直接人工同传统方法。（2）制造费用成本差

42、异分析制造费用的差异分析要按不同的作业成本库进行，细分各作业所消耗的资源，将各作业实际成本与作业标准成本进行比较，分别进行数量差异和价格差异分析：作业价格差异=(作业实际价格作业标准价格)作业实际数量作业数量差异=(作业实际数量作业标准数量)作业标准价格此外，作业成本法还关注作业是否增值，将作业分为不增值作业及增值作业。68管理会计燕山大学会计系3.差异的差异的处理理（1）差异的控制。作业直接材料、直接人工、制造费用差异的控制、标准成本系统下的控制与考核方法基本一样。各作业中心应定期汇集成本信息，分析成本差异产生的原因，分情况处理。（2）差异的会计处理。作业标准成本的核算和会计处理必须

43、能够与企业财务会计制度衔接。69管理会计燕山大学会计系4.作作业成本法与成本法与标准成本法相准成本法相结合合应注意的注意的问题一是标准成本的制订应当根据作业成本库和成本动因等多种方法建立。二是在具体实施时，对各种作业进行事前计划、事中控制和事后分析，将这种思想贯穿到生产的全过程。三是对成本差异分析和控制时，应当找出差异产生的根源，若由于非作业中心可控的因素造成，应考虑修改标准成本，否则，应追究作业中心的责任并采取相应的措施。70管理会计燕山大学会计系补充一：充一：标准成本法的行准成本法的行为与与实施施问题1）标准成本法的行为问题2）标准成本法的实施问题71管理会计燕山大学

44、会计系1）标准成本的行准成本的行为问题组织行为的研究成果表明，成功的经营活动通常源于适当的激励而不是惩罚。企业应严格地将偏离标准的差异当作更好理解经营过程并改进经营活动的一种“学费”，而不应仅仅将其当作对有关部门与职员进行处罚的依据。员工对标准成本制度的态度影响着标准成本制度的成败。不合理的标准、标准制定的非公开且专断的控制程序、贫乏的沟通、太大的压力、没有灵活性、不公平的奖励制度或者对利润的过分强调通常都会导致员工的消极态度，从而使很好的标准成本制度无为而弃。72管理会计燕山大学会计系2）标准成本的准成本的实施施问题（1）会计主管及其下属的权力会计主管及其下属是企业的职能部门人员，

45、负责设计有效的标准成本制度，负责向各管理层报告实际经营成果及其与标准成本相比的差异等。这些是会计主管及其下属应做的服务性工作的一部分。会计主管及其下属不应盗用一线经理人员的权威对一线经营人员实施权威。73管理会计燕山大学会计系2）标准成本的准成本的实施施问题（2）重点关注瓶颈作业的差异重点关注瓶颈作业的差异，而不是同等对待所有差异。例如，当在上游的瓶颈作业中发生不利效率差异时，所有下游作业的产出都可能会减少。（3）差异反馈的频率如果从差异的产生到因此而受到奖励或惩罚的时间间隔太长，这种本来应有的激励作用就会很快丢失。74管理会计燕山大学会计系补充二：全生命周期成本控制充二：全生

46、命周期成本控制生命周期成本法（Total Life Cycle Costing，简称为TLCC）源于20世纪60年代美国国防部对军工产品的成本计算。传统的成本管理:仅仅把成本理解为生产过程中的人力、物资、财务资源的消耗，只重视产品投产后的成本控制，忽视产品设计、使用和废弃物处理等过程的成本问题，忽视各阶段成本的内在联系。75管理会计燕山大学会计系产生背景生背景市场竞争、顾客需求多样化、产品生命周期缩短，使得产品生命周期中的上游（研发、设计）和下游（营销、分销、售后服务、废弃物处置）成本比重增加.传统成本管理的重点放在了制造阶段，忽视了整个生命周期成本的相当大的部分。例如，商用飞机制造公

47、司的制造成本只占整个生命周期成本的40%，研发和设计、售后服务和处置成本分别为20%和40%。对生命周期成本的认识，会使产品设计更加遵循成本效益原则并能改善产品计划，将成本管理的范围从生产阶段扩大到全生命周期的流程中，以系统性的观点进行全流程成本管理。76管理会计燕山大学会计系全生命周期成本的构成与控制全生命周期成本的构成与控制对产品生命周期有两种理解：一是产品从进入市场到退出市场，产品要相继经历导入期、成长期、成熟期、衰退期四个阶段，这对于企业根据产品的不同成长阶段分别实施相应的成本竞争战略有着重要的指导作用；二是产品从形成至消亡，要经历产品策划、开发设计、生产制造、顾客使用、废弃处

48、置循环，这对企业了解产品成本构成，寻求降低成本途径具有重要指导作用。本节所讨论的侧重于后一种理解。77管理会计燕山大学会计系全生命周期成本的构成全生命周期成本的构成全生命周期成本包括：传统意义上由企业负担的成本由顾客负担的成本和由社会负担的成本社会负担的产品生命周期成本78管理会计燕山大学会计系1）企）企业负担的担的产品生命周期成本品生命周期成本研究、开发和设计周期：产品整个生命周期成本的80%-85%在产品的研究、开发和设计周期已被确定，称为约束性成本。在这个周期进行正确的决策会使生产周期、售后服务和废弃物处置周期的成本降低，比如减少设计改变成本、售后服务成本。制造周期：由

49、于产品设计在前一个周期已被确定，制造周期发生的引致性成本（直接材料、直接人工和制造费用）的绝大多数是和第一周期有关的。在这个阶段产品成本降低的空间较小，一般通过作业成本管理和持续改进降低成本。营销、售后服务和废弃物处理周期。79管理会计燕山大学会计系计量企量企业负担的担的产品生命周期成本的意品生命周期成本的意义对企业负担的产品生命周期成本的计量，便于企业在产品推向市场之前，更好地做好成本效益预测工作，以决定是否开发该产品；也能为产品销售价格的制定提供更客观、全面的依据，产品销售价格不仅要补偿生产成本，而且要补偿研发成本和营销成本；还便于管理者了解产品不同阶段内的成本分布情况及成本之间的

50、内在联系，以寻求最佳成本控制点。大量数据显示，研发阶段的行为选择，不仅影响研发成本自身的水平，而且对随后的制造成本和营销成本都具有关键的决定作用。例如，计算机软件在运行阶段改正一个错误的代价可能是设计阶段的上百倍。80管理会计燕山大学会计系2）顾客客负担的担的产品生命周期成本品生命周期成本购置成本。如买价、税金、运费、安装调试费、保险费等。使用和维护成本。指为实现消费者所要求的功能所消耗的成本，如汽车的油耗支出、维护支出等。报废成本。产品报废时处置相关资产所发生的拆除费、运费等。81管理会计燕山大学会计系计量量顾客客负担的担的产品生命周期成本的意品生命周期成本的意义企业负担的产

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