第9章销售与收款循环审计.pptx

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1、第第9章章销售与收款销售与收款循环审计循环审计第一节第一节销售与收款循环的特性销售与收款循环的特性一、销售与收款循环概述一、销售与收款循环概述l销售与收款循环：是指随着商品销售及劳销售与收款循环：是指随着商品销售及劳务的提供而发生的商品所有权转让及已收务的提供而发生的商品所有权转让及已收或应收货款的业务过程。或应收货款的业务过程。其特性主要包括两部分内容：其特性主要包括两部分内容：l本循环涉及的主要凭证与会计记录本循环涉及的主要凭证与会计记录l本循环涉及的主要业务活动本循环涉及的主要业务活动二、涉及的主要凭证与会计记录二、涉及的主要凭证与会计记录典型的凭证与记录主要有：典型的凭证与记录主要有：

2、l顾客订货单、销售单、发运凭证、销售发顾客订货单、销售单、发运凭证、销售发票、商品价目表、贷项通知单、应收账款票、商品价目表、贷项通知单、应收账款明细账、主营业务收入明细帐、折扣与折明细账、主营业务收入明细帐、折扣与折让明细帐、汇款通知书、库存现金日记账让明细帐、汇款通知书、库存现金日记账和银行存款日记账、坏账审批表、顾客月和银行存款日记账、坏账审批表、顾客月末对账单、转帐凭证、收款凭证末对账单、转帐凭证、收款凭证 三、涉及的主要业务活动三、涉及的主要业务活动l主要业务活动有：主要业务活动有：1.接受顾客订单接受顾客订单2.批准赊销信用批准赊销信用3.按销售单供货按销售单供货4.按销售单装运货

3、物按销售单装运货物5.向顾客开具账单向顾客开具账单6.记录销售记录销售7.办理和记录现金、银行存款收入办理和记录现金、银行存款收入8.办理和记录销售退回、销售折扣与折让办理和记录销售退回、销售折扣与折让9.注销坏账注销坏账10.提取坏账准备提取坏账准备第二节第二节销售与收款循环的控制测试销售与收款循环的控制测试和交易的实质性程序和交易的实质性程序一、销售与收款循环的内部控制和控制测一、销售与收款循环的内部控制和控制测试试l被审计单位应建立对销售与收款循环内部控制被审计单位应建立对销售与收款循环内部控制的监督检查制度，主要包括：的监督检查制度，主要包括：1、适当的职权分离、适当的职权分离适当的职

4、权分离有助于防止各种有意或无意的错误。注册会计师通过观察适当的职权分离有助于防止各种有意或无意的错误。注册会计师通过观察有关人员的活动，以及与这些人员进行讨论，来实施职责分离的控制测试。有关人员的活动，以及与这些人员进行讨论，来实施职责分离的控制测试。2、正确的授权审批、正确的授权审批注册会计师应注意以下四个关键点上的审批程序：（注册会计师应注意以下四个关键点上的审批程序：（1）在销售发）在销售发生之前，赊销已经正确审批；（生之前，赊销已经正确审批；（2）非经正当审批，不得发出货物；）非经正当审批，不得发出货物；（3）销售价格、销售调节、运费、折扣等必须经过审批；（）销售价格、销售调节、运费、

5、折扣等必须经过审批；（4）审）审批人应当根据销售与收款授权批准制度的规定，在授权范围内进行批人应当根据销售与收款授权批准制度的规定，在授权范围内进行审批，不得超越审批权限。审批，不得超越审批权限。3、充分的凭证和记录、充分的凭证和记录只有具备充分的记录手续，才有可能实现其他各项控制目标。只有具备充分的记录手续，才有可能实现其他各项控制目标。4、凭证的预先编号、凭证的预先编号可以防止销售以后忘记向顾客开具账单或登记入帐，也可防止重可以防止销售以后忘记向顾客开具账单或登记入帐，也可防止重复开复开具账单或重复记账。对其常用的一种控制测试程序是具账单或重复记账。对其常用的一种控制测试程序是清点各种凭证

6、清点各种凭证。5、按月寄出对账单、按月寄出对账单注册会计师可以通过注册会计师可以通过观察指定人员寄送对账单观察指定人员寄送对账单和和检查顾客复函档案检查顾客复函档案来来对此实施控制测试。对此实施控制测试。6、内部核查程序、内部核查程序注册会计师可以通过注册会计师可以通过检查内部审计人员的报告检查内部审计人员的报告，或，或其他独立人员在他其他独立人员在他们核查的凭证上的签字们核查的凭证上的签字等方法实施控制测试。等方法实施控制测试。l销售与收款内部控制监督检查的主要内容，销售与收款内部控制监督检查的主要内容，包括：包括：1.销售与收款业务相关岗位及人员的设置情况销售与收款业务相关岗位及人员的设置

7、情况（重（重点检查是否存在销售与收款业务不相容职务混岗的现象）点检查是否存在销售与收款业务不相容职务混岗的现象）2.销售与收款业务授权审批制度的执行情况销售与收款业务授权审批制度的执行情况（重点检（重点检查授权批准手续是否健全，是否存在越权审批行为）查授权批准手续是否健全，是否存在越权审批行为）3.销售的管理情况销售的管理情况（重点检查信用政策、销售政策的执行是否（重点检查信用政策、销售政策的执行是否符合规定）符合规定）4.收款的管理情况收款的管理情况（重点检查单位销售收入是否及时入账，应（重点检查单位销售收入是否及时入账，应收账款的催收是否有效，坏账核销和应收票据的管理是否符合规定）收账款的

8、催收是否有效，坏账核销和应收票据的管理是否符合规定）5.销售退回的管理情况销售退回的管理情况（重点检查销售退回手续是否齐全，（重点检查销售退回手续是否齐全，退回货物是否及时入库）退回货物是否及时入库）二、针对销售与收款循环的实质性程序二、针对销售与收款循环的实质性程序1、登记入帐的销售交易是真实的、登记入帐的销售交易是真实的l还有一种方法是追查应收账款明细账中贷方发生额的记录还有一种方法是追查应收账款明细账中贷方发生额的记录可能发生的错误可能发生的错误采取的方法采取的方法未曾发货却已将销售交易登记入未曾发货却已将销售交易登记入帐帐从主营业务收入明细账中抽取若从主营业务收入明细账中抽取若干笔分录

9、，追查有无发运凭证及干笔分录，追查有无发运凭证及其他佐证其他佐证销售交易重复入账销售交易重复入账通过检查企业的销售交易记录清通过检查企业的销售交易记录清单以确定是否存在重号、缺号单以确定是否存在重号、缺号向虚构的顾客发货，并作为销售向虚构的顾客发货，并作为销售交易登记入帐交易登记入帐检查主营业务收入明细账中与销检查主营业务收入明细账中与销售分录相应的销货单，以确定销售分录相应的销货单，以确定销售是否履行赊销批准手续和发货售是否履行赊销批准手续和发货审批手续审批手续2、已发生的销售交易均已登记入帐、已发生的销售交易均已登记入帐l销售交易的审计一般偏重于检查销售交易的审计一般偏重于检查高估资产高估

10、资产与收入与收入的问题，通常无须对的问题，通常无须对完整性目标完整性目标实实施交易实质性程序（内部控制健全）。施交易实质性程序（内部控制健全）。l测试未开发票的发货的程序：从发货部门测试未开发票的发货的程序：从发货部门的档案中选取部分发运凭证，并追查至有的档案中选取部分发运凭证，并追查至有关的销售发票副本和主营业务收入明细账。关的销售发票副本和主营业务收入明细账。3、登记入帐的销售交易均经正确计价、登记入帐的销售交易均经正确计价l销售交易计价的准确性包括：按订货数量销售交易计价的准确性包括：按订货数量发货，按发货数量准确地开具账单以及将发货，按发货数量准确地开具账单以及将帐单上的数额准确地记入

11、会计账簿帐单上的数额准确地记入会计账簿（这三个方（这三个方面均须实施实质性程序）。面均须实施实质性程序）。l典型的实质性程序还包括典型的实质性程序还包括复算会计记录中复算会计记录中的数据的数据。4、登记入帐的销售交易分类恰当、登记入帐的销售交易分类恰当l销售分类恰当的测试一般可与计价准确性销售分类恰当的测试一般可与计价准确性测试一并进行。测试一并进行。l注册会计师可以通过审核原始凭证确定具注册会计师可以通过审核原始凭证确定具体交易业务的类别是否恰当，并以此与账体交易业务的类别是否恰当，并以此与账簿的实际记录作比较。簿的实际记录作比较。l5、销售交易的记录及时、销售交易的记录及时l在执行计价准确

12、性实质性程序的同时，一在执行计价准确性实质性程序的同时，一般要将般要将所选取的提货单所选取的提货单或或其他发运凭证的其他发运凭证的日期日期与与相应的销售发票存根相应的销售发票存根、主营业务收主营业务收入明细账入明细账和和应收账款明细账上的日期应收账款明细账上的日期作比作比较。较。6、销售交易已正确地记入明细账并正确地汇、销售交易已正确地记入明细账并正确地汇总总l在多数审计中，须加总主营业务收入明细在多数审计中，须加总主营业务收入明细账数，并将加总数和一些具体内容分别追账数，并将加总数和一些具体内容分别追查至主营业务收入总账和应收账款明细账查至主营业务收入总账和应收账款明细账或库存现金、银行存款

13、明细账，以检查在或库存现金、银行存款明细账，以检查在销售过程中是否存在有意或无意的错报问销售过程中是否存在有意或无意的错报问题题（样本量受内部控制的影响，作为单独的一项（样本量受内部控制的影响，作为单独的一项测试程序执行）。测试程序执行）。第三节第三节营业收入审计营业收入审计一、营业收入的审计目标一、营业收入的审计目标l包括：包括：确定记录的营业收入是否已发生，且与被确定记录的营业收入是否已发生，且与被审计单位有关；审计单位有关；确定营业收入记录是否完整；确定营业收入记录是否完整；确定与营业收入有关的金额及其它数据是确定与营业收入有关的金额及其它数据是否已恰当记录，包括对销售退回、销售折扣与折

14、否已恰当记录，包括对销售退回、销售折扣与折让的处理是否适当；让的处理是否适当；确定营业收入是否已记录于正确的会计期确定营业收入是否已记录于正确的会计期间；间；确定营业收入的内容是否正确；确定营业收入的内容是否正确；确定营业收入的披露是否恰当。确定营业收入的披露是否恰当。二、营业收入的实质性程序二、营业收入的实质性程序（一）主营业务收入的实质性程序（一）主营业务收入的实质性程序一般包括以下内容：（共一般包括以下内容：（共15项）项）l1、取得或编制主营业务收入明细表，复核、取得或编制主营业务收入明细表，复核加计正确，并与总账数和明细账合计数核加计正确，并与总账数和明细账合计数核对相符；同时，结合

15、其他业务收入科目数对相符；同时，结合其他业务收入科目数额，与报表数核对相符额，与报表数核对相符l2、查明主营业务收入的确认原则、方法，、查明主营业务收入的确认原则、方法，注意是否符合企业会计准则和会计制度规注意是否符合企业会计准则和会计制度规定的收入实现条件，前后期是否一致定的收入实现条件，前后期是否一致l3、选择运用一下实质性分析程序：、选择运用一下实质性分析程序：1.将本期与上期的主营业务收入进行比较，分析产品销售将本期与上期的主营业务收入进行比较，分析产品销售的结构和价格的变动是否正常，并分析异常变动的原因；的结构和价格的变动是否正常，并分析异常变动的原因；2.比较本期各月各种主营业务收

16、入的波动情况，分析其变比较本期各月各种主营业务收入的波动情况，分析其变动趋势是否正常，是否符合被审计单位季节性、周期性动趋势是否正常，是否符合被审计单位季节性、周期性的经营规律，并查明异常现象和重大波动的原因；的经营规律，并查明异常现象和重大波动的原因；3.计算本期重要产品的毛利率，分析比较本期与上期同类计算本期重要产品的毛利率，分析比较本期与上期同类产品毛利率变化情况，注意收入与成本是否配比，并查产品毛利率变化情况，注意收入与成本是否配比，并查清重大波动和异常情况的原因；清重大波动和异常情况的原因；4.计算对重要客户的销售额及产品毛利率，分析比较本期计算对重要客户的销售额及产品毛利率，分析比

17、较本期与上期有无异常变化；与上期有无异常变化；5.将上述分析结果与同行业企业本期相关资料进行对比分将上述分析结果与同行业企业本期相关资料进行对比分析，检查是否存在异常析，检查是否存在异常l4、根据增值税发票申报表或普通发票，估、根据增值税发票申报表或普通发票，估算全年收入，与实际入账收入金额核对，算全年收入，与实际入账收入金额核对，并检查是否存在虚开发票或已销售但未开并检查是否存在虚开发票或已销售但未开发票的情况发票的情况l5、获取产品价格目录，抽查售价是否符合、获取产品价格目录，抽查售价是否符合定价政策，并注意销售给关联方或关系密定价政策，并注意销售给关联方或关系密切的重要客户的产品价格是否

18、合理，有无切的重要客户的产品价格是否合理，有无低价或高价结算以转移收入和利润的现象低价或高价结算以转移收入和利润的现象l6、抽取本期一定数量的销售发票，检查开、抽取本期一定数量的销售发票，检查开票、记账、发货日期是否相符，品名、数票、记账、发货日期是否相符，品名、数量、单价、金额等是否与发运凭证、销售量、单价、金额等是否与发运凭证、销售合同或协议、记账凭证等一致合同或协议、记账凭证等一致l7、抽取本期一定数量的记账凭证，检查入、抽取本期一定数量的记账凭证，检查入账日期、品名、数量、单价、金额等是否账日期、品名、数量、单价、金额等是否与销售发票、发运凭证、销售合同或协议与销售发票、发运凭证、销售

19、合同或协议等一致等一致l8、实施销售的截止测试、实施销售的截止测试实施截止测试时，注册会计师在审计中应实施截止测试时，注册会计师在审计中应注意三个日期：注意三个日期：l发票开具日期或者收款日期发票开具日期或者收款日期l记账日期记账日期l发货日期发货日期l检查三者检查三者是否归属于同一适当会计期间是否归属于同一适当会计期间是主营业是主营业务收入截止测试的关键所在。务收入截止测试的关键所在。围绕重要日期可以选择三条审记路线实施围绕重要日期可以选择三条审记路线实施截止测试：截止测试：l以账簿记录为起点：以账簿记录为起点：从资产负债表日前后若干从资产负债表日前后若干天的账簿记录查至记账凭证，检查发票存

20、根与发天的账簿记录查至记账凭证，检查发票存根与发运凭证（防止多计收入）运凭证（防止多计收入）l以销售发票为起点：以销售发票为起点：从资产负债表日前后若干从资产负债表日前后若干天的发票存根查至发运凭证与账簿记录（防止少天的发票存根查至发运凭证与账簿记录（防止少计收入）计收入）l以发运凭证为起点：以发运凭证为起点：从资产负债表日前后若干从资产负债表日前后若干天的发运凭证查至发票开具情况与账簿记录（防天的发运凭证查至发票开具情况与账簿记录（防止少计收入）止少计收入）l9、结合对资产负债表日应收账款的函证程、结合对资产负债表日应收账款的函证程序，检查有无未经顾客认可的巨额销售序，检查有无未经顾客认可的

21、巨额销售l10、检查销售折扣、销售退让与折让业务、检查销售折扣、销售退让与折让业务是否真实，内容是否完整，相关手续是否是否真实，内容是否完整，相关手续是否符合规定，折扣与折让的计算和会计处理符合规定，折扣与折让的计算和会计处理是否正确是否正确l11、检查外币收入折算汇率是否正确、检查外币收入折算汇率是否正确l12、检查有无特殊的销售行为，如售后回、检查有无特殊的销售行为，如售后回购、以旧换新等，确定恰当的审计程序进购、以旧换新等，确定恰当的审计程序进行审核行审核l13、调查集团内部销售的情况，记录其交、调查集团内部销售的情况，记录其交易价格、数量和金额，并追查在编制合并易价格、数量和金额，并追

22、查在编制合并财务报表时是否已予以抵销财务报表时是否已予以抵销l14、调查向关联方销售的情况，记录其交、调查向关联方销售的情况，记录其交易品种、数量、价格、金额以及占主营业易品种、数量、价格、金额以及占主营业务收入总额的比例务收入总额的比例l15、确定主营业务收入的列报是否恰当、确定主营业务收入的列报是否恰当二、其他业务收入的实质性程序二、其他业务收入的实质性程序实质性程序包括：实质性程序包括：l获取或编制其他业务收入明细表获取或编制其他业务收入明细表l计算本期其他业务收入与其他业务成本的计算本期其他业务收入与其他业务成本的比率，并与上期该比率比较，检查是否有比率，并与上期该比率比较，检查是否有

23、重大波动，如有，应查明原因重大波动，如有，应查明原因l检查其他业务收入内容是否真实、合法，检查其他业务收入内容是否真实、合法，收入确认原则及会计处理是否符合规定，收入确认原则及会计处理是否符合规定，择要抽查原始凭证予以核实择要抽查原始凭证予以核实l对异常项目，应追查入账依据及有关法律对异常项目，应追查入账依据及有关法律文件是否充分文件是否充分l抽查资产负债表日前后一定数量的记账凭抽查资产负债表日前后一定数量的记账凭证，实施截止测试，追踪到发票、收据等，证，实施截止测试，追踪到发票、收据等，确定入账事件是否正确，对于重大跨期事确定入账事件是否正确，对于重大跨期事项作必要的调整建议项作必要的调整建

24、议l确定其他业务收入的列报是否恰当确定其他业务收入的列报是否恰当第四节第四节应收账款和坏账准备审计应收账款和坏账准备审计一、应收账款的审计目标一、应收账款的审计目标 l一般包括确定：一般包括确定：应收账款是否存在；应收应收账款是否存在；应收败款是否归被审计单位所有；应收账款及败款是否归被审计单位所有；应收账款及其坏账准备的记录是否完整；应收账款是其坏账准备的记录是否完整；应收账款是否可收回，坏账准备的计提方法和比例是否可收回，坏账准备的计提方法和比例是否恰当；应收账款及其坏账准备期末余额否恰当；应收账款及其坏账准备期末余额是否正确；应收账款及其坏账准备的列报是否正确；应收账款及其坏账准备的列报

25、是否恰当。是否恰当。二、对应收账款实施实质性分析程序二、对应收账款实施实质性分析程序l共六点：共六点：l（1）取得或编制应收账款明细表，复核加）取得或编制应收账款明细表，复核加计正确，并与报表数、总账数和明细账合计正确，并与报表数、总账数和明细账合计数核对相符。计数核对相符。l（2）分析应收账款账龄）分析应收账款账龄l注册会计师可以通过编制或索取应收账款账龄分注册会计师可以通过编制或索取应收账款账龄分析表来分析应收账款的账龄，帮助了解应收账款析表来分析应收账款的账龄，帮助了解应收账款的可收回性。的可收回性。l（3）向债务人函证应收账款）向债务人函证应收账款l函证的目的：函证的目的：是为了证实应

26、收账款账户余是为了证实应收账款账户余额的额的真实性真实性、正确性正确性，防止或发现被审计，防止或发现被审计单位及其有关人员在销售业务中发生的差单位及其有关人员在销售业务中发生的差错或弄虚作假、营私舞弊行为。错或弄虚作假、营私舞弊行为。l通过函证，就可以有效有力地证明债务人通过函证，就可以有效有力地证明债务人的存在和被审计单位记录的可靠性。的存在和被审计单位记录的可靠性。l询证函由注册会计师利用被审计单位提供询证函由注册会计师利用被审计单位提供的应收账款明细户名称及地址编制，但询的应收账款明细户名称及地址编制，但询证函的寄发一定要由证函的寄发一定要由注册会计师亲自进行注册会计师亲自进行。函证的范

27、围和对象函证的范围和对象注册会计师不需要对被审计单位所有的应收账款进行注册会计师不需要对被审计单位所有的应收账款进行函证。函证数量的大小、范围是由诸多因素决定的，主要函证。函证数量的大小、范围是由诸多因素决定的，主要有：有：l第一，第一，应收账款在全部资产中的重要性。如果应收账应收账款在全部资产中的重要性。如果应收账款在全部资产中的比重较大，则函证的范围应相应大一些。款在全部资产中的比重较大，则函证的范围应相应大一些。l第二，被审计单位内部控制的强弱。如果内部控制制第二，被审计单位内部控制的强弱。如果内部控制制度较健全，则可以相应减少函证量；反之，则应相应扩大度较健全，则可以相应减少函证量；反

28、之，则应相应扩大函证范围。函证范围。l第三，以前期间的函证结果。若以前期间函证中发现第三，以前期间的函证结果。若以前期间函证中发现重大差异，或欠款纠纷较多，则函证范围应相应扩大一些。重大差异，或欠款纠纷较多，则函证范围应相应扩大一些。l第四，函证方式的选择。若采用肯定式函证，则可以第四，函证方式的选择。若采用肯定式函证，则可以相应减少函证量；若采用否定式函证，则要相应增加函证相应减少函证量；若采用否定式函证，则要相应增加函证量。量。l一般情况下，注册会计师应选择以下项目一般情况下，注册会计师应选择以下项目作为作为函证对象函证对象：大额或账龄较长的项目；：大额或账龄较长的项目；与债务人发生纠纷的

29、项目；关联方（包括与债务人发生纠纷的项目；关联方（包括持股持股5%以上的股东）项目；主要客户（包以上的股东）项目；主要客户（包括关系密切的客户）项目；交易频繁但期括关系密切的客户）项目；交易频繁但期末余额较小甚至为零的项目；可能产生重末余额较小甚至为零的项目；可能产生重大错报或舞弊的非正常的项目。大错报或舞弊的非正常的项目。函证的方式有肯定式（积极）函证和否定式函证的方式有肯定式（积极）函证和否定式（消极）函证（消极）函证l肯定式函证：肯定式函证：就是向被询证者发出询证函，注就是向被询证者发出询证函，注册会计师应当要求其在所有情况下必须回函，确册会计师应当要求其在所有情况下必须回函，确认询证函

30、所列示信息是否正确，或填列询证函要认询证函所列示信息是否正确，或填列询证函要求的信息。求的信息。当债务人符合下列情况时，采用肯定式函证当债务人符合下列情况时，采用肯定式函证较好：较好：l个别账户的欠款金额较大；个别账户的欠款金额较大；l有理由相信欠款可能存在争议、差错等问题。有理由相信欠款可能存在争议、差错等问题。否定式函证：否定式函证：是指注册会计师执要求被询证者是指注册会计师执要求被询证者仅在不同意询证函列示信息的情况下才予以回函。仅在不同意询证函列示信息的情况下才予以回函。当债务人符合下列情况时，采用否定式函证当债务人符合下列情况时，采用否定式函证较好：较好：l相关内控有效，重大错报风险

31、评估为低水平；相关内控有效，重大错报风险评估为低水平；l涉及大量余额较小的账户；涉及大量余额较小的账户；l预期不存在大量的错误；预期不存在大量的错误；l注册会计师有理由确信大多数被函证者能认真注册会计师有理由确信大多数被函证者能认真对待询证函，并对不正确的情况予以反馈。对待询证函，并对不正确的情况予以反馈。l有时候两种函证方式结合起来使用可能更有时候两种函证方式结合起来使用可能更适宜：对于大金额账项目采用肯定式函证，适宜：对于大金额账项目采用肯定式函证，对于小金额项则采用否定式函证。对于小金额项则采用否定式函证。函证时间的选择：函证时间的选择：l注册会计师通常以资产负债表日为截止日，注册会计师

32、通常以资产负债表日为截止日，在资产负债表日后适当时间内实施函证。在资产负债表日后适当时间内实施函证。函证的控制函证的控制l1、注册会计师应当直接控制询证函的发送和回收。、注册会计师应当直接控制询证函的发送和回收。l2、对于无法投递退回的信函要进行分析，查明原、对于无法投递退回的信函要进行分析，查明原因。因。l3、对于采用肯定式函证方式而没有得到答复的，、对于采用肯定式函证方式而没有得到答复的，应采用追查程序，发第二、第三封询证函。应采用追查程序，发第二、第三封询证函。l4、若得不到答复，注册会计师应采用替代程序，、若得不到答复，注册会计师应采用替代程序，检查与销售有关的文件，以验证这些应收账款

33、的检查与销售有关的文件，以验证这些应收账款的真实性。真实性。函证结果差异分析函证结果差异分析l收回的询证函若有差异注册会计师要进行分析，收回的询证函若有差异注册会计师要进行分析，查找原因。产生差异的原因主要有：查找原因。产生差异的原因主要有：第一，购销双方记录的时间不同第一，购销双方记录的时间不同l询证函发出时，债务人已经付款，而被审计单询证函发出时，债务人已经付款，而被审计单位尚未收到货款。位尚未收到货款。l询证函发出时，被审计单位的货物已经发出并询证函发出时，被审计单位的货物已经发出并已作销售记录，但货物仍在途中，债务人尚未收已作销售记录，但货物仍在途中，债务人尚未收到货物。到货物。l债务

34、人由于某种原因将货物退回，而被审计单债务人由于某种原因将货物退回，而被审计单位尚未收到。位尚未收到。l债务人对收到的货物的数量、质量及价格等有债务人对收到的货物的数量、质量及价格等有争议而全部或部分拒付。争议而全部或部分拒付。第二，第二，一方或双方记账错误；一方或双方记账错误；第三，被审单位的舞弊行为。第三，被审单位的舞弊行为。函证结果的总结和评价函证结果的总结和评价注册会计师应将函证的过程和情况记录在工作底注册会计师应将函证的过程和情况记录在工作底稿中，总结和评价应收账款情况。稿中，总结和评价应收账款情况。一般可进行如下评价：一般可进行如下评价：l第一，第一，重新考虑过运河对内部控制评价和符

35、合性重新考虑过运河对内部控制评价和符合性测试结果是否恰当；分析性复核的结果是否适当测试结果是否恰当；分析性复核的结果是否适当及相关风险评价是否适当。及相关风险评价是否适当。l第二，第二，若函证结果表明无审订差异则可合理推论若函证结果表明无审订差异则可合理推论全部应收账款总体是正确的。全部应收账款总体是正确的。l第三，如果存在差异，则应估算应收账款总额中第三，如果存在差异，则应估算应收账款总额中可能的累计差错数额，必要时，可扩大函证范围。可能的累计差错数额，必要时，可扩大函证范围。l（4）审查坏账的确认和处理审查坏账的确认和处理l（5）分析应收账款明细账余额分析应收账款明细账余额l（6）确定应收

36、账款在资产负债表上是否已确定应收账款在资产负债表上是否已恰当披露恰当披露。三、坏账准备的实质性程序三、坏账准备的实质性程序重要的实质性测试程序重要的实质性测试程序（1）核对坏账准备报表数与总账、明细账数是否相）核对坏账准备报表数与总账、明细账数是否相符符（2）审查坏账准备的计提）审查坏账准备的计提la.提取方法提取方法b.提取比例提取比例c.调整的金额调整的金额（3）审查坏账损失）审查坏账损失（4）检查函证结果）检查函证结果（5）实施分析性程序）实施分析性程序（6）确定坏账准备是否已在资产负债表上恰当披露）确定坏账准备是否已在资产负债表上恰当披露第五节第五节其他相关账户审计其他相关账户审计一、

37、应收票据审计一、应收票据审计审计目标：审计目标：l确定应收票据是否存在确定应收票据是否存在l确定应收票据是否贵被审计单位所有确定应收票据是否贵被审计单位所有l确定应收票据及其坏账准备增减变动的记录是否确定应收票据及其坏账准备增减变动的记录是否完整完整l确定应收票据可否收回，坏账准备的计提方法和确定应收票据可否收回，坏账准备的计提方法和比例是否恰当，计提是否充分比例是否恰当，计提是否充分l检查应收票据及其坏账准备期末余额是否正确检查应收票据及其坏账准备期末余额是否正确l确定应收票据及其坏账准备的披露是否恰当确定应收票据及其坏账准备的披露是否恰当实质性程序：实质性程序：1、获取或编制应收票据明细表

38、，复核加计正、获取或编制应收票据明细表，复核加计正确，并与报表数、总账数和明细账合计数确，并与报表数、总账数和明细账合计数核对相符。核对相符。2、取得被审计单位、取得被审计单位“应收票据备查簿应收票据备查簿”，核，核对其是否与账面记录一致。对其是否与账面记录一致。3、检查库存票据，关注是否对背书转让的票、检查库存票据，关注是否对背书转让的票据负有连带责任，是否存在已作质押的票据负有连带责任，是否存在已作质押的票据和银行退回的票据据和银行退回的票据4、必要时选取部分票据向出票人函证，证实、必要时选取部分票据向出票人函证，证实其存在性和可收回性，并编制函证结果汇其存在性和可收回性，并编制函证结果汇

39、总表。总表。5、对于大额票据，应取得相应销售合同和协、对于大额票据，应取得相应销售合同和协议、销售发票和出库单等原始交易资料进议、销售发票和出库单等原始交易资料进行核对，以证实是否存在真实的交易。行核对，以证实是否存在真实的交易。6、符合带息票据的利息计算是否正确，注意、符合带息票据的利息计算是否正确，注意逾期应收票据是否已按规定停止计提利息，逾期应收票据是否已按规定停止计提利息，并检查其会计处理是否正确。并检查其会计处理是否正确。7、对贴现的应收票据，复核其贴现息计算是、对贴现的应收票据，复核其贴现息计算是否正确，会计处理是否正确。否正确，会计处理是否正确。8、请被审计单位协助，在应收票据明

40、细表上、请被审计单位协助，在应收票据明细表上标出至外勤审计时已兑现或已贴现的应收标出至外勤审计时已兑现或已贴现的应收票据，核对收款凭证等资料，以确认其资票据，核对收款凭证等资料，以确认其资产负债表日的真实性。产负债表日的真实性。9、对以非记账本位币结算的应收票据，检查、对以非记账本位币结算的应收票据，检查其采用的折算汇率是否正确。其采用的折算汇率是否正确。10、对应收票据相关的坏账准备进行审计。、对应收票据相关的坏账准备进行审计。11、确定应收票据的披露是否恰当。、确定应收票据的披露是否恰当。二、预收款项审计二、预收款项审计审计目标：审计目标：l确定期末预收款项是否存在确定期末预收款项是否存在

41、l确定期末预收款项是否未被审计单位应履确定期末预收款项是否未被审计单位应履行的偿还义务行的偿还义务l确定预收款项的发生及偿还记录是否完整确定预收款项的发生及偿还记录是否完整l确定预收款项的期末余额是否正确确定预收款项的期末余额是否正确l确定预收款项的披露是否恰当确定预收款项的披露是否恰当实质性程序：实质性程序：1、获取或编制预收款项明细表，复核加计正、获取或编制预收款项明细表，复核加计正确，并与报表数、总账数和明细账合计数确，并与报表数、总账数和明细账合计数核对相符。核对相符。2、请被审计单位协助，在预收款项明细表上、请被审计单位协助，在预收款项明细表上标出截至审计日已转销的预收款项，对已标出

42、截至审计日已转销的预收款项，对已转销金额较大的预收款项进行检查。转销金额较大的预收款项进行检查。3、抽查预收款项有关的销售合同或协议等，、抽查预收款项有关的销售合同或协议等，检查已实现销售的商品是否及时转销预收检查已实现销售的商品是否及时转销预收款项，确定预收款项期末余额的正确性和款项，确定预收款项期末余额的正确性和合理性。合理性。4、选择预收款项的若干重大项目函证，根据、选择预收款项的若干重大项目函证，根据回函情况编制函证结果汇总表。回函情况编制函证结果汇总表。5、检查账龄超过一年的预收款项未结转的原、检查账龄超过一年的预收款项未结转的原因并作出记录。因并作出记录。6、对预收款项中按税法规定

43、应缴税费的预收、对预收款项中按税法规定应缴税费的预收销售款，结合应交税费项目，检查是否及销售款，结合应交税费项目，检查是否及时、足额缴纳有关税费。时、足额缴纳有关税费。7、确定预收款项的披露是否恰当。、确定预收款项的披露是否恰当。三、应交税费审计三、应交税费审计审计目标：审计目标：l确定期末应交税费是否存在确定期末应交税费是否存在l确定期末应交税费是否为被审计单位应履确定期末应交税费是否为被审计单位应履行的义务行的义务l确定应计和已缴税费的记录是否完整确定应计和已缴税费的记录是否完整l确定应交税费的期末余额是否正确确定应交税费的期末余额是否正确l确定应交税费的披露是否恰当确定应交税费的披露是否

44、恰当实质性程序：实质性程序：1、获取或编制应交税费明细表，复核加计正、获取或编制应交税费明细表，复核加计正确，并与报表数、总账数和明细账合计数确，并与报表数、总账数和明细账合计数核对相符。核对相符。2、首次接受委托时，应了解其纳税范围和计、首次接受委托时，应了解其纳税范围和计税依据。连续接受委托时，应关注其变化税依据。连续接受委托时，应关注其变化情况。情况。3、取得税务部门汇算清缴或其他的确认文件、取得税务部门汇算清缴或其他的确认文件等，分析其有效性，并与上述明细表及账等，分析其有效性，并与上述明细表及账面数进行核对。面数进行核对。4、检查被审计单位获得税费减免或返还时的、检查被审计单位获得税

45、费减免或返还时的会计处理是否正确，依据是否充分、合法会计处理是否正确，依据是否充分、合法和有效。和有效。5、检查企业所得税、增值税、营业税、消费、检查企业所得税、增值税、营业税、消费税、土地增值税、城市维护建设税、车船税、土地增值税、城市维护建设税、车船使用税和房产税、其他税费及代扣税费。使用税和房产税、其他税费及代扣税费。6、确定应交税费的披露是否恰当。、确定应交税费的披露是否恰当。四、营业税金及附加审计四、营业税金及附加审计审计目标：审计目标：l确定记录的营业税金及附加是否已存在，确定记录的营业税金及附加是否已存在，且与被审计单位有关且与被审计单位有关l确定营业税金及附加记录是否完整确定营

46、业税金及附加记录是否完整l确定营业税金及附加有关的金额及其他数确定营业税金及附加有关的金额及其他数据是否已恰当记录据是否已恰当记录l确定营业税金及附加的内容是否正确确定营业税金及附加的内容是否正确l确定营业税金及附加的披露是否恰当确定营业税金及附加的披露是否恰当实质性程序：实质性程序：1、获取或编制营业税金及附加明细表，复核、获取或编制营业税金及附加明细表，复核加计正确，并与报表数、总账数和明细账加计正确，并与报表数、总账数和明细账合计数核对相符。合计数核对相符。2、确定被审计单位的纳税范围与税种是否符、确定被审计单位的纳税范围与税种是否符合国家规定。合国家规定。3、根据审定的当期应纳营业税的

47、主营业务收、根据审定的当期应纳营业税的主营业务收入，按规定的税率，分项计算、复核本期入，按规定的税率，分项计算、复核本期应纳营业税税额。应纳营业税税额。4、根据审定的应税消费品销售额，按规定适、根据审定的应税消费品销售额，按规定适用的税率，分项计算、复核本期应纳消费用的税率，分项计算、复核本期应纳消费税税额。税税额。5、根据审定的应税资源税产品的数量，按规、根据审定的应税资源税产品的数量，按规定适用的单位税额，计算、复核本期应纳定适用的单位税额，计算、复核本期应纳资源税税额。资源税税额。6、检查城市维护建设税、教育费附加等项目、检查城市维护建设税、教育费附加等项目的计算依据是否和本期应纳增值税

48、、营业的计算依据是否和本期应纳增值税、营业税、消费税合计数一致，并按规定适用的税、消费税合计数一致，并按规定适用的税率计算、复核本期应纳城建税、教育费税率计算、复核本期应纳城建税、教育费附加等。附加等。7、复核各项税费与应交税费等项目的钩稽关、复核各项税费与应交税费等项目的钩稽关系。系。8、确定被审计单位减免税的项目是否真实，、确定被审计单位减免税的项目是否真实，理由是否充分，手续是否完备。理由是否充分，手续是否完备。9、确定营业税金及附加是否已在利润表上作、确定营业税金及附加是否已在利润表上作恰当披露。恰当披露。五、销售费用审计五、销售费用审计审计目标：审计目标：l确定记录的销售费用是否已发

49、生，且与被审计单确定记录的销售费用是否已发生，且与被审计单位有关位有关l确定销售费用记录是否完整确定销售费用记录是否完整l确定与销售费用有关的金额及其他数据是否准确确定与销售费用有关的金额及其他数据是否准确l确定销售费用是否已记录于正确的会计期间确定销售费用是否已记录于正确的会计期间l确定销售费用的内容是否正确确定销售费用的内容是否正确l确定销售费用的披露是否恰当确定销售费用的披露是否恰当实质性程序：实质性程序：1、获取或编制销售费用明细表，复核加计正确，并、获取或编制销售费用明细表，复核加计正确，并与报表数、总账数和明细账合计数核对相符。与报表数、总账数和明细账合计数核对相符。2、将本期和上

50、期销售费用各明细项目作比较分析。、将本期和上期销售费用各明细项目作比较分析。3、检查各明细项目是否也被审计单位销售商品和材、检查各明细项目是否也被审计单位销售商品和材料、提供劳务以及销售机构经营有关，是否合规、料、提供劳务以及销售机构经营有关，是否合规、合理，计算是否正确。合理，计算是否正确。4、核对有关费用项目与累计折旧、应付职工薪酬等、核对有关费用项目与累计折旧、应付职工薪酬等项目的钩稽关系，做交叉索引。项目的钩稽关系，做交叉索引。5、针对销售费用各主要明细项目，选择重要或异常、针对销售费用各主要明细项目，选择重要或异常的凭证，检查原始凭证是否真实有效，会计处理的凭证，检查原始凭证是否真实