试论会计信息失真的成因与对策.pdf

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1、=财务与金融试论会计信息失真的成因与对策*陈淑芳(陕西经贸学院 会计学系,陕西 西安 710061)收稿日期:2000-06-12作者简介:陈淑芳(1962-),女,陕西蒲城县人,副教授。主要从事会计学的教学与研究工作。*本文为陕西省教委专项科学基金资助项目(99JK050)。摘 要:从概念看,会计信息失真有广义会计信息失真和狭义会计信息失真;从种类看,有合法性失真、过失与技术差错和舞弊性失真;就危害而言,防治的重点是舞弊性失真。造成舞弊性会计信息失真的原因很多,有会计人员能力素质、守法意识和独立性等方面原因,有企业内外部环境方面原因。因此,防治会计信息失真应多管齐下:加强立法和执法力度,改革

2、对企业经营者的管理方式,强化企业内外部监督,改革会计人员管理体制,优化会计队伍,提高会计人员素质等。关键词:会计信息失真;成因;对策中图分类号:F233 文献标识码:A 文章编号:1007-3116(2001)03-0084-07会计信息失真已成为一个严重的社会问题,它影响着国家的宏观决策,影响着企业微观经营决策,影响着信息使用者的投资、信贷决策,影响着税收、国有资产管理,严重影响着国民经济的正常运转。它掩盖着腐败,滋生着腐败。对此,党和政府高度重视,发布了一系列文件,采取了一系列措施,专门修订了5会计法6,明确了单位领导以及会计人员对会计信息失真的责任,并修订了5刑法6,增加了相应处罚条款。

3、广大理论工作者和实际工作者也纷纷为治理会计信息失真献计献策,笔者同大家一样,愿贡献一点自己的想法,为治理会计信息失真尽力。一、会计信息失真的概念、种类及特征(一)会计信息失真的概念所谓失真,就是不真实,就是背离了客观事实,与事实不符。对会计信息失真,有多种不同的看法。有人认为,它是会计报表所反映的数据往往并不是通过正当的会计核算程序计算出来的,而是某些人的主观期望值。例如人们常说的厂长利润、书记成本等,还有的为了与承包指标相配合有意制造的报表上的效益均衡。有人认为,会计信息失真从其直观的认识来看,是指会计资料丧失了真实性,即会计资料记载和记录歪曲了经济活动发生的事实依据。有人认为,从修改后的5

4、会计法6来看,会计信息失真应包括会计资料的不合法、不真实、不准确、不完整四个方面。因为5会计法6第四条第十款规定/单位领导人领导会计机构、会计机构的其他人员执行本法,保证会计资料合法、真实、准确、完整0。有人认为,)84)第 16 卷总第 46 期2001 年 5 月 统计与信息论坛Statistics&Information Tribune May,2001Vol.16 No.3在会计的记录、计算、报告、分析、考核各个工作环节上任一环节不符合客观实际,即为失真。笔者认为,会计信息失真的概念有广义的和狭义的两种。广义的会计信息失真,就是会计信息未能/如实反映0其财务状况和经营成果,其标准只有一

5、个:不能/如实反映0,与客观实际不相符合。而狭义的会计信息失真,其标准就很具体,凡是违反下列三个条件之一即为失真;一是会计核算的依据不是或不完全是实际发生的经济业务;二是不完全遵照会计制度(或财务、税收制度)规定的方法进行处理;三是会计核算中出现的故意的技术性差错。一般来说,狭义的会计信息失真是一种故意行为,是一种舞弊而非简单的技术差错,其目的是为了达到侵吞国有资产或达到个人一己私利。(二)会计信息失真的种类及特征会计信息失真可分为三类:合法性失真(也叫政策性失真)、技术性差错和故意舞弊。1、合法性失真。即是由于会计基本假设、会计政策的合法选择等造成的,我国法律所允许的,但又是客观存在的会计信

6、息失真,其特征是失真的原因是由政策、制度、方法本身的局限性所造成的,为政策所允许的,是合法的。这一类会计信息失真不是我们研究的重点。2、无心的过失和会计人员素质差造成的纯技术性差错。这类会计信息失真特征一是非常明显的,无手段上的计划性、隐蔽性,容易发现和纠正。二是对出差错的当事人并无利益,相反还要因此受到单位的处罚,即无主观动机)牟利的动机,又无实际(或可能)取得利益。这类会计信息差错是比较容易纠正的,危害性也小,只要加强会计内部复核、检查即可。3、舞弊性的会计信息失真。这类会计信息失真是由于管理当局指使、操纵,采用合规或不合规的会计程序和方法,在会计信息的确认、计量、记录和报告过程中,故意歪

7、曲、篡改、捏造会计事项,使会计信息背离客观事实,以欺诈企业外部会计信息使用者,达到管理当局的目的)经济、政治利益。其特征一是手段上是有计划有目的的舞弊,具有隐蔽性和欺骗性,二是其目的是欺诈外部信息使用者,谋取管理当局和会计人员的利益,三是其危害比较大。它是我们主要讨论的。以下我们着重谈的就是第三种会计信息失真,即故意性、舞弊性会计信息失真。二、会计信息失真的原因(一)会计人员能力、素质、遵纪守法意识、独立性等方面的原因1、会计人员的能力(或业务素质)不高。会计信息真实性的高低与会计人员的业务素质有着直接的关系。因为无论是会计政策的选择、会计方法的应用,还是具体的会计科目的运用、会计帐簿的记录、

8、会计报表的编制等等,无一不是要求会计人员必须具备相应专业技能和专业素质。由于相当一部分会计人员素质不高,因此会计信息制造过程中的技术性差错在所难免,会计信息的真实性受到影响。2、遵纪守法意识不强。我国就会计工作已颁布了许多法规,如5会计法6、5注册会计师法6等,这些法规就会计人员进行会计核算,保障会计信息的真实性作出了许多规定,但法规要靠人遵守,靠人来执行,因此会计人员的遵纪守法意识是很重要的。由于部分会计人员遵纪守法意识不强,在领导强迫其违纪时,不仅不会向有关部门反映,甚至还可能为违规违纪出谋划策,对违规违纪进行伪装,为会计信息差错的纠正设置障碍;更有甚者,其自身还可能主动违纪违规违法,侵吞

9、国家资产,编造虚假会计信息。)85)财务与金融 陈淑芳:试论会计信息失真的成因与对策3、职业道德不强。良好的职业道德是保证从业者按规范执行业务,保证业务质量的重要因素。部分会计人员不具备良好的职业道德,他们或屈服于领导的压力,被动地造假,或屈服于社会环境(会计信息大面积失真的社会环境),随波逐流,甚至主动出谋划策进行违纪;或粗技大叶,不从谨慎、公正原则出发,造成会计信息的失真。4、个人品行不好。相当部分会计人员不具备威武不能屈、富贵不能淫、贫贱不能移的品行,或屈服于某些领导的淫威而弄虚作假,或被领导所引诱同流合污、出谋划策,或为贫贱生活所动,将其算盘打在国家、集体身上,违法乱纪,或被恶劣环境所

10、污染,随波逐流,制造虚假的会计信息,更有甚者还会主动策划弄虚作假以邀功于某些领导。5、受教育程度不高。会计人员的受教育程度与会计信息质量高低有着重要关系。部分会计人员未受过系统教育,对会计政策的正确理解、会计方法的正确运用、会计核算技术恰当应用等等不能达到要求,从而影响会计信息质量。6、会计人员的地位不独立。会计人员的地位是否较独立,较有权威,是否能保证其行使监督权利,与会计信息的真实性有着重要关系。现在会计人员地位较低,没有权威,随时会为自己的饭碗担忧,其履行监督职能大打折扣,难以抵制某些领导的不正确指令而弄虚作假,或被轻易逐出会计岗位甚至企业,从而使会计信息真实性受到损害。(二)会计环境方

11、面的原因1、企业内部环境。(1)企业内部国家所有者不到位。在企业内部,国有资产的所有者若能及时到位,正确履行自己的职责,则可防止因国有资产所有者缺位所造成的空档,防止出现/内部人控制企业0的局面,则可有效制止企业领导出于私利而强迫会计人员弄虚作假,制造虚假会计信息,侵害国家和其他所有者的利益。现在国有资产的所有者未能及时到位,又未有其他监督措施跟上,企业/内部人控制0局面的出现在所难免,企业领导往往强迫会计人员弄虚作假,制造虚假会计信息以掩饰其侵吞国家资产,侵害国家和其他所有者利益的事实。(2)企业领导素质不高。在当前国有资产所有者还未到位、其他各种外部监督未真正落到实处的情况下,有的企业领导

12、人素质不高,不能很好地处理国家与企业、国家与个人、企业与个人的关系,强迫会计人员弄虚作假,以达到掩饰侵吞国家资产的目的。(3)企业内审(或内部控制)不健全。企业是否设置内部审计机构,其内部审计机构是否具有应有的地位,是否能真正发挥作用,这些与会计信息的真实性有着重要关系。有的企业根本没有内审机构或徒有虚名,内审人员放弃原则,不履行职责,使失真的会计信息顺利走出企业,使会计信息的真实性受到影响。2、企业外部环境。(1)法律环境不健全。健全有效的法律环境对保证会计信息的真实性有着非常重要的意义。市场经济就是法制经济,人们的行为要受到法律的制约,要在法律许可的前提下进行。目前,有关会计方面的法律法规

13、不够健全,执行不力,不能保证会计人员正确处理国家、企业、个人关系,正确进行会计核算,保证会计信息的真实性,制止会计信息失真现象的蔓延。(2)社会环境(社会风气)不好。人是社会的人,社会环境尤其是社会风气对人的行为有着重要的影响作用。目前社会风气不好,弄虚作假成风,坚持原则的站不住脚,导致会计人员受影响,/法不治众0,随波逐流,会计信息的真实性受到影响。(3)外部监督不到位。外部监督主要有社会审计部门的监督,国家财政、税务、审计部门的监督。社会审计部门的监督是对会计信息真实性进行全面切实把关的工作,它担负着认定会计信息真实性与否的重担,担负着为全社会把关的责任。税务部门的监督是通过检查企业应纳税

14、的真实性与否来检查企业会)86)统计与信息论坛 2001 年第 3 期计信息真实性的,它是对会计信息真实性进行把关的一道重要关口。国家审计部门的监督是通过财务收支审计、财经法纪审计、经济责任审计等一系列审计活动来进行的,对企业会计信息真实性从领导责任方面、财经法规执行方面等来进行保证的。财政部门的监督是通过企业会计年报的审检进行的,它也直接对企业会计信息的真实性进行检查认定。但是由于种种原因,这些外部监督未能真正有效地进行,直接影响着会计信息的真实性。(三)股份制企业会计信息失真的成因分析股份制企业是现代企业的一个重要形式,也是我国建立现代企业制度的一个重要方向,股份制企业的会计信息失真的影响

15、比较大,因此对其进行深入分析很有必要。1、公司治理结构不够完善。股份制企业是一种现代企业组织形式,是一种较为科学和先进的企业组织形式,它较其他组织形式在公司治理结构上有一定的优势,它的好处是更有利于吸收社会资金,经营管理更加科学有效,因为所有权和经营权相分离,公司治理结构较完善,股东大会、董事会(董事局)、监事会、内部审计机构等,形成了较为完善、科学的相互监督制约机制,尤其是对企业领导的监督:股东大会选择,向董事会汇报,监事会监督,内部审计机构监督等。但在目前阶段由于种种原因,股份制企业中的公司结构不够完善,如董事长与总经理由一人担任,监事会的组成人员、业务素质、隶属关系、职权等不合规定,内部

16、审计机构或独立性不够或人员配备不力,不能有效地发挥公司治理结构的优点,使企业领导人的权力不能得到有效地制约,从而出现企业领导为完成其业绩,达到其私利而操纵会计,制造虚假会计信息,造成会计信息失真。2、为了上市。股份制企业成立的一个重要目的是上市,以获取更多的资金。有人将股份公司称为圈钱公司,通过发行股票上市,企业一夜之间就可获得几千万甚至高达几亿元的资金,而且这些资金是不用付利息的。通过上市不仅可以解决企业资金不足的问题,为企业开展经营、扩展业务、调整发展方向等提供物质基础,而且还减少了企业的财务费用,甚至募集的资金即使不用,其利息收入也是一笔巨大收益。上市可以说/有百利而无一害0。但我国股票

17、市场还处于初级阶段,整体上是供不应求,对股份公司的管理还未跟上。因此,股份公司争相上市圈钱,但僧多粥少,上市成为一种稀缺资源,于是各希望上市的企业就展开竞争,而我国法律等对企业上市有严格的规定。为了达到这些规定,这些欲上市的企业是有条件要上,没有条件/创造0条件也要上,因此便虚构企业利润、资产、收益率等,制造虚假会计信息,以达上市之目的,因而造成了企业会计信息的失真。3、为了配股。不少上市公司分配不合理、不规范,他们占用股东的资金不是向股东分派现金红利,而是向股东配股,再向股东伸一次手,再圈一次钱,这些企业不仅不需支付现金红利而且每次还能净赚几千万甚至几亿元现金,把股东越套越深。由于配股有利无

18、害,就自然成为已上市公司的最大追求之一。而国家对上市公司的配股有着严格规定,如连续三年赢利等。显然相当多的上市公司不具备配股的条件,但股还是要配的,/上有政策下有对策0,于是编制虚假会计报表,制造虚假会计信息,买通会计中介机构,欺骗证监机构等,非要达到配股之目的,造成了企业会计信息的失真。4、为了摘牌(ST、PT)。国家为了加强对上市公司的管理,保护股东、投资者的权益,对连续三年亏损的企业实行 ST 处理,并限制其每日最高涨跌幅度为 5%,对 ST 企业仍不能扭亏为盈的实行 PT 处理,暂停其交易,并研究其摘牌退出机制。上市企业一旦戴上 ST 帽子,不仅)87)财务与金融 陈淑芳:试论会计信息

19、失真的成因与对策企业面子无光,而且当地政府也感到压力。为了避免其状况继续恶化被 PT 处理,甚至可能摘牌,以保住紧缺的/壳资源0,就需要扭亏为盈,摘掉帽子。而要扭亏为赢不仅需要企业自身的努力而且还需要好的大环境和机遇。但好环境和机遇不是随时都有的,企业自身的素质也不是一时就能提高的,但是摘/牌子0、保/壳子0却是紧迫不等人的,于是政府、企业便搞起/重组0、注入/优质资产0,剥离不良资产和债务,利用关联交易等以虚增利润,虚减亏损,以达到摘/牌子0、保/壳子0的目的,于是虚假的会计信息便应运而生,企业会计信息便失真起来。5、与市场机构勾结恶炒本企业股票。有的上市公司违规炒作自家的股票,有的与市场机

20、构勾结恶炒自家的股票。在我国股票市场尚不完善规范的当今,利用内部消息、虚假消息恶炒股票是一些企业、市场机构牟取暴利的终南捷径。为了达到恶炒股票的目的,有的上市企业与市场机构狼狈为奸,相互勾结,散布虚假的会计信息、内部消息配合庄家,引诱广大散户上当受骗,他们往往采取虚增销售收入、该提折旧不提、虚增利润等手法制造虚假会计信息欺骗散户。6、为了少分给股东股利。股份公司使用的资金都是股东的,他们应该给股东以合理回报,即分配股利。这也是股份公司能生存、发展壮大的原因之所在。但由于我国目前股份公司仍很不规范,对其管理也不严格,于是有的股份企业便想白吃白占,不想按法律、公司章程尽自己的义务(向股东支付股利)

21、,他们想把这部分应支付给股东的股利或是用来作生产经营资金,让它/钱生钱0,或是用于企业领导层、职工的内部消费,总之不愿尽义务而想白吃枣,但国家法律、公司章程又有明文规定,他们不敢公开违抗,于是就采用/技术处理0的手段,通过虚增费用、虚减收入等方法虚减利润,以达到不向股东分配股利或少向股东分配股利的目的,于是虚假的会计信息便应运而生。至于股份制企业会计人员、企业领导、社会环境等因素,因与上部分相同,不再赘述。三、会计信息失真的治理对策(一)加强立法和执法力度,促使企业会计行为合法化、规范化1、有法可依。参考国际上成功的做法,结合我国实际,建立、健全与会计相关的法律法规、制度,协调它们的关系,使之

22、成为一个有机整体,使企业会计行为/有法可依0,使治理会计信息失真有法可依。如建立会计信息质量管理的法规、制定5会计法6实施细则,增加可操作性,等等。2、严格执法。要做到违法必究,执法必严,从而收到有法必依的效果。必须严格执法,从重从快处罚,坚决抵制说情风、以罚代法和/法不治众0,打疼造假者、指使者、说情者,打出法律的尊严,从而充分发挥法律应有的作用。3、建立、健全执法监督制度、执法失误责任追究制度,促使执法部门严格按法律办事,严格执法。要加强对执法部门的执法活动的监督,并实行过错责任追究制度,以制约、防止执法部门可能发生的渎职和权力滥用,惩罚他们的过错行为,从制度上保证执法部门的严格执法。应规

23、定社会上各单位(不仅是被执法单位)、个人均可举报执法部门的执法不严、不公行为,并制定保护和奖励措施,形成制度,从而形成全社会监督执法部门的执法行为的局面,促使他们严格执法。4、建立、健全被执法单位的申诉、仲裁制度。严刑峻法固然可以有效震慑犯罪,但罪罚相当是法律公正的体现,而法律公正则是其能充分发挥作用的根本。因此,应建立、健全被执法)88)统计与信息论坛 2001 年第 3 期单位和个人的申诉、申请仲裁制度,并不因其申诉、仲裁而加重处罚,从而真正做到罪罚相当。5行政复议法6、5行政诉讼法6、5国家赔偿法6及有关部门的相关办法已出台,关键是切实执行。(二)改革对企业经营者的管理方式,建立经理市场

24、,形成合理的价值补偿机制、公平竞争机制,提高经理守法的积极性和管理水平改革现行的对国有企业经理的管理方式。应将由政府部门按行政级别任命、管理企业经营者的管理方式逐步改为通过经理市场公平竞争上岗聘任、目标考核、绩效挂钩的任用、管理方式。具体内容可为:第一,制定经理市场准入资格,只有合乎资格(政治、业务、管理等)才能进入市场;第二,经理市场中的进入者公平竞争;第三,经理市场市价基础上谈判决定报酬、责任、权利等;第四,签定聘用合同;第五,执行该合同。这样可以解决企业经营者任用、管理的/政府官员化0问题,解决他们的价值补偿问题,加强他们的竞争压力(公平竞争),加大他们造假成本,从正反方面制约减少其造假

25、的冲动。在目前经理市场尚未完全建立的情况下,应采取措施,建立相对科学、合理的经理劳动价值补偿机制,如年薪制、期权制等等,以解燃眉之急。(三)强化企业内部监督,规范企业经营者的行为,防止会计信息失真1、提高国有资产管理部门的地位,赋予其更大职权。将其从财政部门中独立出来,使其法人化、经营化,赋予其管理、投资、营运国有资产的权力,聘任、解聘、监督、管理国有企业经理的权力,从而使国有资产管理部门真正作为国有资产的所有者进入国有企业,从而形成对国有企业经营者的有效的所有者监督。2、认真修补公司治理结构中的缺陷,真正发挥其有效监督、制约企业经营者的作用。第一,公司董事会、监事会、内部审计机构等应依法独立

26、设置。第二,上述机构应配置专人,不应兼任。人员配置上应保证质量和数量。第三,应保障上述机构经费的独立预算和充足够用,以保证其能正常履行职责。(四)强化监督,建立健全会计信息质量监督体系1、建立健全企业内部的会计信息质量监督制度。应建立由企业领导负责的、会计人员自我检查、会计部门内部稽核、内审部门事中和事后审核等相结合的企业内部会计信息质量监督体系(或制度),从会计信息生成的关键阶段进行质量把关,力争减少失真会计信息的输出。2、强化注册会计师的监督。对此可以将注册会计师的审计公证范围通过法律形式扩展到所有需要审计公证的部门、企业单位,实行全范围监督。清理、整顿社会中介组织,真正实现/三师0甚至/

27、多师0业务合并,减少其无序竞争、分割市场的局面。会计师事务所真正实现改制脱钩,成为独立的经济实体。应加强对注册会计师执业质量的检查,财政部门、审计部门应切实负起责任。3、加强税务执法,充分发挥税务部门面广点多深入第一线的优势。应制定奖惩措施,鼓励税务人员足额、及时完成税收任务,对其中乱收税、违法收税行为进行惩治,从而促进税务人员对企业会计信息质量进行监督)为合法完成征税任务。4、加强财政部门、审计部门的监督。财政部门、审计部门不仅应加强对国有企业的会计信息质量的监督,而且应做好对注册会计师执业质量的检查监督工作,促进注册会计师执业水平的提高,从而促进注册会计师监督质量的提高。5、证监会、保监会

28、应依法加强对上市公司的会计信息质量的监督。新5会计法6明确规定)89)财务与金融 陈淑芳:试论会计信息失真的成因与对策了证监会、保监会对上市公司的会计信息质量进行监督,并规定了不履行职责的处罚措施,因此,证监会、保监会应切实履行职责,以有效监督上市公司会计信息的质量。(五)改革会计人员管理体制,建立会计人才市场,建立会计职业联盟,实行会计人员行业自律应改目前会计人员双重领导、双重身份为会计人员回归企业,由企业来领导,为企业服务;通过建立会计职业联盟、会计行业自律组织,设立会计人员援助基金等来保障会计人员的独立性,保护会计人员的合法权益,保证会计人员依法行使权利;通过建立会计人才市场,实行资格准

29、入制度,保护其合法权益;政府通过制定法律法规,并对企事业单位遵守执行法规情况进行监督,对违反法规的行为人和责任人进行处罚来达到对企事业会计进行管理的目的,而不再直接管理企事业会计人员。(六)提高会计人员素质,优化会计队伍,从人员上保证会计信息的质量,防止和制止会计信息的失真1、把好入口。应严格遵照5会计法6第三十八条关于会计人员从业资格的规定和5会计人员从业资格管理办法6等规定,把好入口,不合规定的人员坚决不准上岗。2、坚决清除违规违纪的会计人员。应严格按5会计法6及有关规定,坚决清除违规违纪的会计人员,纯洁会计队伍。3、畅开出口。对不能胜任工作或不愿继续从事会计工作的会计人员,应解雇或允许其

30、辞职,以保证在岗会计人员安心工作和胜任工作。4、加强后续教育,提高会计人员业务水平。应不断加强会计人员的后续教育,使会计人员的知识水平和业务能力能适应形势变化的需要而胜任工作。5、加强会计人员法制教育和职业道德教育。增强会计人员法制观念,提高会计人员职业道德水平。对政策性会计信息失真,可采用通货膨胀会计、物价变动会计或表外注释方法解决由于币值变动所造成的失真;可通过吸收包括企业代表在内的各方人士来修订会计准则,使之能全面反映各方利益,防止合法的会计信息失真;对企业会计政策的选择作出具体规定,防止企业利用会计政策的选择来损害其他各方利益,等等,这里不再详述。参 考 文 献1 孟凡利,周经昌1 会

31、计信息论M1 北京:中国物价出版社,199612 王开田.会计行为论M1 上海:上海财经大学出版社,199913 王会金,陆春畦.会计信息失真与审计风险防范 M1 杭州:浙江人民出版社,199914 安徽省会计学会课题组1 关于会计信息质量问题的调查研究 J1 会计研究,1999,(4)15 李玉敏,彭风锁1 试论会计信息的质量特征J1 山西财税,1999,(3)16 刘长立1 会计信息真实性探究 J1 当代经济研究,1999,(4)17 李心合1 会计信息供求矛盾及其协调问题研究 J1 财经研究,1999,(11)18 陈汉民,林志毅,严晖1 公司治理结构与会计信息质量 J1 会计研究,1999,(5)1 责任编辑:张治国)90)统计与信息论坛 2001 年第 3 期