浅谈成本核算中综合逐步结转分步法的成本还原.pdf

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1、瞽譬圃P R A C T IC E D IS C U S S IO N 浅谈成本核算中 综合逐步结转分步法的成本还原 综合逐步结转分步法在我国工业生 产企业成本核算中应用得较为广泛，但 从 该 种 方 法结 转 半成 品成 本 的 结 果来 看 并不能从整个企业角度考核和分析 产 品成 本 的构 成和水 平，因此还应将综 合结转的半成品的综合成本进行还原。分步 法是 目前 我国 工业生产 企业成本核 算 中应 用较 多的一种 方法 其 中逐步 结 转分步法下的综合结转法最为常用，而 采 用这种方 法就需 要进行成 本还原。在 本文中笔者就成本核算中综合逐步结 转分步法 的成本还原作 了简要的阐

2、述。一、成本还原的必要性 为什 么要进行 成本 还原 呢，原 因在 于综合结转分步法下各步骤耗用上一步 骤 的 半 成 品 成本 是在 直 接 材 料”或 半成品 项目综合反映的核算工作 较为简单 但不能提供最终产品按原始成 本项目反映的成本资料。特别在生产步骤 较多的情况下，最终产品成本中绝大部分 是最后步骤所耗 的半成品费用 人工费用 和制造费用却仅包含最后一个步骤的费 用，这显然不符合产品成本的实际情况 不利于按成本项目分析产品成本的升降原 因及从全厂角度分析考核产品成本的构成 与水平。因此，应将逐步综合结转算出的 产成品成本进行成本还原。二、成本还原的方法 所 谓成 本还原，就 是从最

3、 后一个 步 骤起 将其所 耗上 一步骤 的半成品综 合 成 本逐 步分解 还原 为 直 接材料、1 28中国总会计师 月刊 一孙淑丽 直接 人工、制造 费用”等 原始成 本，从而求得按原始成本项 目反映的产 成 品成 本。成本 还原 的具体方法 有 以下 两种：(一)按还原率还原 公式 为：成本还 原率：本 月产成品 中耗 用上 一步骤半成品的综合成本 上步骤本月 所产该种半成品的 总成本 分解还原后的某成本项 目费用=本 月所产半成品某成本项 目成本 成本还 原率 按上述 公式分 解 出来 的原材 料成 本 即 是“直 接材 料 原 始 成 本 项 目的成 本 将 分 解 出来 的其他 成

4、本 项 目的数额 与最后 步骤产 成 品相 同成本 项 目的数 额 相加 即为其他各原始成本项 目反映的 成本。如 产成 品经 由三个 步 骤顺序 连 续加 工制 成，则还 须 将第一 次 分 解 后 的 原 材 料”综 合 成 本 再 按 上 述 方 法 按 其 上 步骤 本 月所 产 半 成 品 的成 本结构进行分解，分解出来 的原材料成本 即是以 直接材料”原始成本项目反映的 成本；将分解 出来的其他成本项 目的数额 与其他各步骤相同成本项目的数额相加，即是其他各原始成本项目反映的成本。如 由四步制成 则须还原三步，依此类推。成本还原一般通过编制成本还原计算表进 行的 下面举例说明。【案

5、例 1】华 兴 工厂 生 产 甲产 品经 过两个步骤 分别由两个车间进行。第 一车间生产半成品，完工后交半成品库 验收：第二车间按所需数量从半成品库 领 用。两个车 间的月末在 产 品均 按定额 成本计价。月初、月末在 产 品定 额成本 及本月 发生生产 费用分别 在第一 车 间甲 半成 品基 本 生产 成本 明 细账 表 1 和 第 二 车间甲产品成本明细账表2 中。表1基本 生产 成本 明细账 第一 车间：甲半成品 单位：元 摘要 产量(件)直接材料 直接人工 制造费用 合计 期初在产品成本 2 8 0 0 1 8 0 0 1 5 0 O 6 1 0 0 本月发生费用 1 5 6 0 0

6、1 0 9 8 0 7 7 2 0 3 4 3 0 0 累计 1 8 4 0 0 1 2 7 8 0 9 2 2 0 4 0 4 0 0 完工转出半成品成本 5 0 1 5 3 0 0 1 0 8 8 0 7 8 2 0 3 4 0 0 0 月末在产 品成本 3 1 O O 1 9 0 0 1 4 0 0 6 4 0 0 表 2基本 生产成本 明细账 第二 车间：甲产成品 单位：元 摘要 产量(件)半成品 直接人工 制造费用 合计 期初在产品成本 1 3 7 5 O 1 7 0 0 1 9 0 0 1 7 3 5 0 本月费用 3 4 1 0 0 6 0 5 0 4 6 0 0 4 4 7 5

7、 0 累 计 4 7 8 5 0 7 7 5 0 6 5 0 0 6 2 1 0 0 完工转出产成品成本 5 0 4 4 8 8 0 6 5 0 0 5 5 0 0 5 6 8 8 0 完工产成品单位成本 8 9 7 6 1 3 O l 1 0 1 1 3 7 6 月末在产品成本 2 9 7 0 1 2 5 0 1 0 0 0 5 2 2 0 根据上述资料及成本还原公式编制 成本还原表，如表3。表3 中 还原前产成 品成本5 6 8 8 0 元”根据第二车间甲产品成本明细账 中 完工转出产成品成本填列，其中“半成 品”成 本 项 目4 4 8 8 0 元 是还 原 的对 象 本月所 产半成 品

8、成本”根 据第一 车间 甲产品成本明细账中完工转出半成品成 本填列。具体还原过程如 下：1 计算 还 原分 配 率。还 原分 配 率 为 每一元本 月所产 半成 品成 本相 当于产 成品所耗半成品费用若干元。成本还原率=4 4 8 8 03 4 0 0 0=1 3 2。2 以还原分配率分别乘以本月所 产该 种半成 品各个成本 项 目 即可将本 月产成品所耗半成品的综合成本，按照 本月所 产该种 半成 品的成本构 成进行分 解、还原，求得按原始成本项目反映的 还原对象成本。还原后三个成本项 目 (直接材料、直接人工、制造费用)之 和等于还原对象成本 应与产成品所耗 半成品费用4 4 8 8 O

9、相抵销。分解后 直接 材料=1 5 3 0 0 X 1 3 2：2 0 1 9 6(元)；分 解 还原后 直接人 工=1 0 8 8 01 3 2=1 4 3 6 1 6 (元)；分 解 还 原 后 制 造 费 用 =7 8 2 0 X 1 3 2=1 0 3 2 2 4(元)。3 将 表 3中第 二 行 的 直 接材 料”、“直接 人工”制造 费用 与 第四行成本还原值中的 直接材料、直接人 工”、制造 费 用”按 项 目分 别相加 即为最后行按原始成本项 目 反映的还原后 的产成 品总成本。分 解还 原 后 的 产成 品 成 本=5 6 8 8 0 (元)；直接材料=2 0 1 9 6(元

10、)；直接 人 工=6 5 0 0+1 4 3 6 1 6=2 0 8 6 1 6(元)：制 造费用=5 5 0 0+1 0 3 2 2 4=1 5 8 2 2 4(元)。如果 甲产品 生产 步骤 不是两 步 而 是三步，按照上述方法应先从第三步骤 起，将其所耗 第二步骤生产的半成 品 综合成本进行分解 还原，但还原后的 半成品 项目还有未还原尽的综合费 用 即第二步骤产品消耗的第一步骤半成 品的成本，因而还应再进行一次还原，直 到将“半成 品”项 目的综合费 用全部分 解、还原为原始成本项 目时为止。(二)按所耗上步半成 品成本 结构比例还原 即按上步骤本月所产半成品的成 本项目占其全部成本的

11、比重，将本月本 步骤完工产成 品成本 中所耗 上一步骤 半成品的综合成本还原为原始的成本项 目。其公式为：上一步骤 完工半成品各成本项 目的比 重=上一步骤本 月完工半成品各项 目成本 上一步骤本月完工半成品全部成本 完工产品中耗用上一步半成品综合成 本还原为各成本项 目的成本 额=完工产 品中耗用上一步骤的半成品综合成本 上 表3产成品成本还原计算表 产品名称：甲产品 产量：5 0 件 单位：元 项目 还原率 半成品 直接材料 直接人工 制造费用 合计 还原前产成品成本 4 4 8 8 0 6 5 0 0 5 5 0 0 5 6 8 8 O 本月所产半成品成本 1 5 3 0 0 1 0 8

12、 8 0 7 8 2 0 3 4 0 0 0 成本还原 1 3 2 -4 4 8 8 0 2 O 1 9 6 1 4 3 6 1 6 1 0 3 2 2 4 O 还原后产成品成本 2 0 1 9 6 2 0 8 6 1 6 1 5 8 2 2 4 5 6 8 8 0 表4 产成品成本还原计算表 单位：元 项 目 半成品 直接材料 直接人工 制造费用 合计 还原前产成品成本 4 4 8 8 0 6 5 0 0 5 5 0 0 5 6 8 8 0 本月所产半成品成本 1 5 3 0 0 1 0 8 8 0 7 8 2 0 3 4 0 0 0 成本 各成本项目占全部成本比重 4 5 3 2 2 3

13、1 0 O 还原 还原 额-4 4 8 8 0 2 0 1 9 6 1 4 3 6 16 1 0 3 2 2 4 O 还原后产成 品成本 2 O 1 9 6 2 0 8 6 1 6 1 5 8 2 2 4 5 6 8 8 0 P R A C T IC E D IS C U S S IO N臣蜀固 一步骤完工半成品各成本项 目的比重 以_ k q,J 资料为例。还原计算表如表4。直 接 材 料占 全 部 成 本 比 重=1 5 3 0 0 3 4 0 0 0=4 5 直接人 工 占全部 成本比重=1 0 8 8 0 3 4 0 0 0=3 2；制造费 用 占全部 成本 比重=7 8 2 0 3

14、4 0 0 0=2 3。还原 额：直接材料=4 4 8 8 0 X 4 5=2 0 1 9 6(元)；直接人 工=4 4 8 8 0 X 3 2=1 4 3 6 1 6(元)；制造费 用=4 4 8 8 02 3=1 0 3 2 2 4(元)：还 原 后 的 产 成 品 成 本=5 6 8 8 0 (元)；直接材料=2 0 1 9 6(元)；直接 人-v-=6 5 0 0+1 4 3 6 1 6=2 0 8 6 1 6(元)：制 造费用=5 5 0 0+1 0 3 2 2 4=1 5 8 2 2 4(元)。由于 该种方 法与前 种方法 的原 理相 同，因此计 算结果一样。即还原 后的产 成 品

15、成 本总 额相 同 都是 5 6 8 8 0 元 还 原后 的各成本 项 目金 额相 同，直 接材料 2 0 1 9 6 元，直接 人T2 0 8 6 1 6 元 制造费 用1 5 8 2 2 4 元。但 是第 二种 方法更 简便 一些 使整个会计处理过程深入浅 出，可 以节省人 力物力 在 具体应 用的时候 也更不容易出现错误。三、成本还原前后对比分析 将表3：13 表4 中的“还 原前产成 品成 本”与 还原后产成品成本 进行对 比分 析 可 以看 出，成 本 合计 相 同，都 是 5 6 8 8 0 元 但 成本 项 目构成 不 同 还 原前 的成 本项 目金 额分 别为4 4 8 8

16、0 元、6 5 0 0 元、5 5 0 0 元，而还原 后 的 成本 项 目金 额 分 别为 2 0 1 9 6 元 2 0 8 6 1 6 元 和 1 5 8 2 2 4 元 也 就是说，还 原 后的直 接 材料项 目金额 比还原前减少 了2 4 6 8 4 元，而直 接人 工和 制造 费用项 目金额 比 还原前增 加 了1 4 3 6 1 6 元和1 0 3 2 2 4 元。显然 还原后的各成本项 目金额更符合 产品成本构成的实际情况 在管理上，更有利于从整个企业角度考核和分析产 品构成和水平。回(作者单位：广东省惠州农业学校)网上浏览，请登录中国总会计师网(c c f o c o m c n)2 0 1 2 2 总第1 0 3 期 129