注册会计师-会计讲义第二章(32页DOC).docx

《注册会计师-会计讲义第二章(32页DOC).docx》由会员分享，可在线阅读，更多相关《注册会计师-会计讲义第二章(32页DOC).docx（52页珍藏版）》请在得力文库 - 分享文档赚钱的网站上搜索。

1、最新资料推荐第二章 金融资产本章内容测试等级第一节金融资产的定义和分类2第二节以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产概念2会计处理3第三节持有至到期投资第四节贷款和应收款项第五节可供出售金融资产第六节金融资产减值3第七节金融资产转移3考情分析年度题型分值考点2010单项选择题6金融资产分类及相关会计处理；可供出售金融资产减值的会计处理；综合题4金融资产重分类的判断与会计处理2011综合题4可供出售金融资产减值转回的会计处理及差错更正本章重点l 金融资产的会计处理（重点关注处置损益及累计投资收益的计算）l 持有至到期投资摊余成本的计算l 持有至到期投资、可供出售金融资产减值的会计处理l 金

2、融资产重分类的原则及会计处理第一节 金融资产的定义和分类 金融工具：形成一个企业的金融资产，并形成其他单位的金融负债或权益工具的合同。金融工具包括基础金融工具和衍生金融工具。A公司：应收账款（金融资产）B公司：应付账款（金融负债） 例如：1、A公司赊销商品 给B公司A公司：应付债券（金融负债）B公司：持有至到期投资（金融资产2、A公司向B公司 发行债券A公司：权益工具B公司：长期股权投资等（金融资产3、A公司向B公司发行股票l 金融资产主要包括：库存现金、银行存款、应收账款、应收票据、其他应收款项、股权投资、债权投资和衍生金融工具形成的资产等。l 企业应当结合自身业务特点、投资策略和风险管理要

3、求，将取得的金融资产在初始确认时划分为：（1）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（2）持有至到期投资（3）贷款和应收款项（4）可供出售金融资产持有目的不同类金融资产之间的重分类第二节 以公允价值计量且其变动计入一、概述 分为两类： 交易性金融资产l 取得目的主要是为了近期内出售。l 例如：以赚取差价为目的购入的股票、债券和基金等。 直接指定为以公允价值计量且其变动计入 当期损益的金融资产二、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的会计处理l 账户设置：交易性金融资产成本公允价值变动 l 业务内容： 初始计量 持有期间收到现金股利或债券利息 后续计量（公允价值变动） 处置二、以公

4、允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的会计处理 2007年5月13日，甲公司支付价款106万元从二级市场购入乙公司发行的股票10万股，每股价格10.6元（含已宣告但尚未发放的现金股利0.60元），另支付交易费用1000元。甲公司将持有的乙公司股权划分为交易性金融资产，且持有乙公司股权后对其无重大影响。购入时的 公允价值借：交易性金融资产成本 1 000 000 应收股利 60 000已宣告尚未发放的现金股利 投资收益 1 000 贷：银行存款 1 061 000二、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的会计处理购入时的公允价值 2007年1月1日，ABC企业从二级市场支付价款1 0

5、20 000元（含已到付息期但尚未领取的利息 20000元）购入某公司发行的债券，另发生交易费用20000元。该债券面值1 000 000元，剩余期限为2年，票面年利率为4%，每半年付息一次，ABC企业将其划分为交易性金融资产。借：交易性金融资产成本 1 000 000 应收利息 20 000已到付息期尚未领取的利息交易费用 投资收益 20 000 贷：银行存款 1 040 000取得交易性金融资产借：交易性金融资产成本 （公允价值）投资收益（发生的交易费用）应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利）应收利息（已到付息期但尚未领取的利息）贷：银行存款等（实际支付的金额）l 交易费用：可直接归属于购

6、买、发行或处置金融工具新增的外部费用。包括支付给代理机构、咨询公司、券商等的手续费和佣金及其他必要支出。l 支付的价款中包含已宣告尚未发放的现金股利或已到付息期尚未领取的债券利息单独确认为应收项目（应收股利或应收利息） 。持有期间的股利或利息l 股利宣告日或计息日：指分期付息、一次还本的债券 借：应收股利 被投资单位宣告发放的现金股利 投资持股比例 应收利息 计息日计算的应收利息 贷：投资收益l 实际收到时： 借：银行存款 贷：应收股利 应收利息指分期付息、一次还本的债券后续计量l 原则：采用公允价值进行后续计量，公允价值的变动计入当期损益。资产负债表日 公允价值大于账面价值时借：交易性金融资

7、产公允价值变动 贷：公允价值变动损益 公允价值小于账面价值时借：公允价值变动损益贷：交易性金融资产公允价值变动出售交易性金融资产（金融资产终止确认）借：银行存款等 实际收到的金额贷：交易性金融资产成本公允价值变动 或借方 投资收益 差额，或借方 同时持有期间累计公允价值变动转出 ：不影响利润借或贷： 公允价值变动损益 贷或借：投资收益也可合并为一笔例题1 2007年5月13日,甲公司支付价款1 060 000元从二级市场购入乙公司发行的股票100 000股,每股价格10.60元(含已宣告但尚未发放的现金股利0.60元),另支付交易费用1 000元。甲公司将持有的乙公司股权划分为交易性金融资产，

8、且持有乙公司股权后对其无重大影响。甲公司其他相关资料如下：（1）5月23日，收到乙公司发放的现金股利；（2）6月30日，乙公司股票价格涨到每股13元；（3）8月15日，将持有的乙公司股票全部售出，每股售价15元。 2007年5月13日，购入时：借：交易性金融资产成本 1 000 000 应收股利 60 000 投资收益 1 000 贷：银行存款 1 061 000乙公司股票单位成本 = 10元/股 5月23日， 收到乙公司发放的现金股利：借：银行存款 60 000 贷：应收股利 60 000 6月30日，确认股票价格变动（每股1013元）：借：交易性金融资产公允价值变动 300 000 贷：公

9、允价值变动损益 300 000 8月15日，乙公司股票全部售出（每股15元）：借：银行存款 1 500 000 贷：交易性金融资产成本 1 000 000 公允价值变动 300 000 投资收益 200 000借：公允价值变动损益 300 000 贷：投资收益 300 000例题2l 207年1月1日，ABC企业从二级市场支付价款1 020 000元（含已到付息期但尚未领取的利息 20 000元）购入某公司发行的债券，另发生交易费用20 000元。该债券面值1 000 000元，剩余期限为2年，票面年利率为4%，每半年付息一次，ABC企业将其划分为交易性金融资产。l ABC企业的其他资料如下：

10、（1）207年1月5日，收到该债券206年下半年利息20 000元；（2）207年6月30日，该债券的公允价值为1 150 000元（不含利息）；（3）207年7月5日，收到该债券上半年利息；（4）207年12月31日，该债券的公允价值为1 100 000元（不含利息） ；（5）208年1月5日，收到该债券207年下半年利息；（6）208年3月31日，ABC企业将该债券出售，取得价款1 180 000元（含1季度利息10 000元）。l 假定不考虑其他因素。例题2 207年1月1日，购入时借：交易性金融资产成本 1 000 000 应收利息 20 000 投资收益 20 000 贷：银行存款

11、1 040 000 1月5日，收到该债券206年下半年利息借：银行存款 20 000 贷：应收利息 20 000 207年6月30日，确认债券公允价值变动和投资收益（账面价值100万公允价值115万，半年利息2万）票面利息=债券面值票面利率100万元4%2=2万元借：交易性金融资产公允价值变动 150 000 贷：公允价值变动损益 150 000借：应收利息 20 000 贷：投资收益 20 000 207年7月5日，收到该债券上半年利息借：银行存款 20 000 贷：应收利息 20 000票面利息=债券面值票面利率100万元4%2=2万元 207年12月31日，确认债券公允价值变动和投资收益

12、（账面价值115万公允价值110万，半年利息2万）借：公允价值变动损益 50 000 贷：交易性金融资产公允价值变动 50 000借：应收利息 20 000 贷：投资收益 20 000 208年1月5日，收到该债券207年下半年利息借：银行存款 20 000 贷：应收利息 20 000例题2 208年3月31日，将该债券予以出售（售价118万元）计提一季度的利息借：应收利息 10 000 交易性金融资产 贷：投资收益 10 000 7.1.1 100万 7.12.31 出售 7.6.1 5万 15万 借：银行存款 10 000 贷：应收利息 10 000借：银行存款 1 170 000 公允价

13、值变动损益 100 000 贷：交易性金融资产成本 1 000 000 公允价值变动 100 000 投资收益 170 000投资收益 处理时投资收益17万万 （净售价117万元-初始成本100万元）需考虑交易费用、持有期间利息收入、转让时的投资收益。 持有期间累计投资收益：20万元交易性金融资产会计处理小结初始计量 按公允价值计量 相关交易费用计入当期损益（投资收益） 已宣告尚未发放或已到付息期尚未领取的（应收） 将持有期间现金股利，利息投资收益 后续计量按公允价值计量，公允价值变动计入当期损益（公允价值变动损益） 处置售价与账面价值的差额计入投资收益 将持有期间允许价值变动损益转为投资收益

14、【提示】 注意处置时投资收益及持有期间累计损益的计算。=-交易费用+持有期间现金股利/利息+（处置收到的价款-初始成本）=收到的全部款项-支付的全部款项处置收到的价款-初始成本例题3 单项选择题（2007年试题）l 甲公司207年10月10日自证券市场购入乙公司发行的股票100万股，共支付价款860万元，其中包括交易费用4万元。购入时，乙公司已宣告但尚未发放的现金股利为每股0.16元。甲公司将购入的乙公司股票作为交易性金融资产核算。207年12月2日，甲公司出售该交易性金融资产，收到价款960万元。甲公司207年利润表中因该交易性金融资产应确认的投资收益为( )。A100万元 B116万元 C

15、120万元 D132万元【解析】应确认的投资收益= -4 +960-（860-4-1000.16）-交易费用+（处置收到款项-初始成本）=116万元 【答案】 B第三节持有至到期投资一、概述l 持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。l 通常情况下，企业持有的、在活跃市场上有公开报价的国债、企业债券、金融债券等，可以划分为持有至到期投资。l 持有至到期投资的特征（一）到期日固定、回收金额固定或可确定（二）企业有明确意图持有至到期（三）企业有能力持有至到期l 企业有明确意图持有至到期指投资者在取得投资时意图就是明确的。 l 存在下列

16、情况之一的，表明企业没有明确意图将金融资产投资持有至到期:（1）持有该金融资产的期限不确定。（2）发生市场利率变化、流动性需要变化、替代投资机会及其投资收益率变化、融资来源和条件变化、外汇风险变化等情况时，将出售该金融资产。但是，无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事项引起的金融资产出售除外。（3）该金融资产的发行方可以按照明显低于其摊余成本的金额清偿。（4）其他表明企业没有明确意图将该金融资产持有至到期的情况。一、概述l 企业将持有至到期投资在到期前处置或重分类为其 他类金融资产 违背了持有至到期的意图l 条件：如果处置或重分类的金额相对于该类投资 （企业全部持有至到期投资）的总额

17、较大。l 处理：立即将其剩余的持有至到期投资重分类为可供出售金融资产，且在本年度及以后两个 完整的会计年度内不得再将该金融资产划分为持有至到期投资。l 例外情况：1出售日或重分类日距离该项投资到期日或赎回日较近（如到期前三个月内），且市场利率变化对该项投资的公允价值没有显著影响；2根据合同约定的偿付方式，企业已收回几乎所有初始本金；3是由于企业无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事件所引起。二、持有至到期投资的会计处理l 科目设置：持有至到期投资成本 应计利息 利息调整l 业务内容： 初始计量 后续计量 重分类 减值（一）持有至到期投资的初始计量 例：A公司于2013年3月1日购入甲

18、公司2012年初发行的债券，该债券面值1000万元，票面年利率6%，期限5年，每年年末付息，到期还本。2012年的利息直至4月1日才予支付。A公司支付买价1080万元，另支付交易费用2万元。分析： 已到付息期尚未领取的利息（2012年利息）=10006%=60万元 应收项目 未到期利息（2013年1月1日至3月1日） =10万元借：持有至到期投资成本 1000债券溢价应计利息 10 利息调整 12 应收利息 60实际支付的款项（包括交易费用）贷：银行存款 1082l 取得持有至到期投资借：持有至到期投资成本 （面值） 应计利息 （未到期利息） 应收利息 （已到付息期但尚未领取的利息） 贷：银行

19、存款 （实际支付的价款，包括交易费用） 持有至到期投资利息调整 （倒挤，借或贷） 【提示】“成本”明细科目始终登记的是面值；交易费用计入初始确认金额（计入了“利息调整”明细科目）（二）持有至到期投资后续计量【例】200年1月1日，XYZ公司支付价款1 000元（含交易费用）从活跃市场上购入某公司5年期债券，面值1 250元，票面利率4.72%，按年支付利息（即每年59元），本金最后一次支付。XYZ公司将购入的该公司债券划分为持有至到期投资，且不考虑所得税、减值损失等因素。59（1r）-159（1r）-259（1r）-359（1r）-4+（1 25059）（1r）-5=1000现值实际利率 取得

20、债券：借：持有至到期投资成本1 250贷：银行存款1 000持有至到期投资利息调整 250借：持有至到期投资成本1 250贷：银行存款1 000持有至到期投资利息调整 250l 会计处理原则：采用实际利率法，按摊余成本进行后续计量。 实际利率应当在取得持有至到期投资时确定。实际利率与票面利率差别较小的，也可按票面利率计算。 摊余成本 是指该金融资产的初始确认金额经下列调整后的结果：扣除已收回的本金； 加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额； 扣除已发生的减值损失。 资产负债表日（确认实际利息收入）借：应收利息 持有至到期投资应计利息 贷：投资收益

21、 期初摊余成本实际利率 （实际利息收益） 持有至到期投资利息调整 差额，或借方 “应收利息”：分期付息债券按票面利率计算的利息。 “持有至到期投资应计利息”：到期一次还本付息债券按票面利率计算的利息。（三）持有至到期投资到期时借：银行存款贷：持有至到期投资成本借：银行存款贷：持有至到期投资成本 应计利息利息调整摊销完毕例题4 200年1月1日，XYZ公司支付价款1 000元（含交易费用）从活跃市场上购入某公司5年期债券，面值1250元，票面利率4.72%，按年支付利息（即每年59元），本金最后一次支付。合同约定，该债券的发行方在遇到特定情况时可以将债券赎回，且不需要为提前赎回支付额外款项。XY

22、Z公司在购买该债券时，预计发行方不会提前赎回。l XYZ公司将购入的该公司债券划分为持有至到期投资，且不考虑所得税、减值损失等因素。l 持有至到期投资期初摊余成本（借款本金） =1000元=账面价值（2）200年12月31日，确认实际利息收入、收到票面利息等：借：应收利息59持有至到期投资利息调整41贷：投资收益 100借：银行存款59贷：应收利息59 应收利息=票面利息 投资收益=期初摊余成本实际利率=1000 10% 利息调整实际利息票面利息 持有至到期投资期末摊余成本=1000+41=1041 =持有至到期投资账面价值（3）201年12月31日，确认实际利息收入、收到票面利息等：借：应收

23、利息 59持有至到期投资利息调整 45贷：投资收益104借：银行存款 59贷：应收利息 59 投资收益=期初摊余成本实际利率=1041 10% 持有至到期投资期末摊余成本 =持有至到期投资账面价值=1041+45=1086（4）202年12月31日，确认实际利息收入、收到票面利息等：借：应收利息 59持有至到期投资利息调整 50贷：投资收益109借：银行存款 59贷：应收利息59 投资收益=期初摊余成本实际利率=1086 10% 持有至到期投资期末摊余成本=账面价值 =1086+50=1136（5）203年12月31日，确认实际利息、收到票面利息等：借：应收利息 59持有至到期投资利息调整 5

24、5贷：投资收益 114借：银行存款 59贷：应收利息 59 投资收益=期初摊余成本实际利率=1136 10% 持有至到期投资期末摊余成本=账面价值 =1136+55=1191（6）204年12月31日（最后一年）借：应收利息 持有至到期投资利息调整 贷：投资收益借：应收利息 59 持有至到期投资利息调整 59 贷：投资收益 118 借：银行存款 59贷：应收利息 59借：银行存款 1 250贷：持有至到期投资成本 1 250例题5 假定在202年1月1日，XYZ公司预计本金的一半（即625元）将会在该年末收回，而其余的一半本金将于204年年末付清。 XYZ公司应当调整202年年初的摊余成本，计

25、入当期损益。调整时采用最初确定的实际利率。（1） 202年1月1日，调整期初摊余成本：借：持有至到期投资利息调整 53贷：投资收益 53 摊余成本=1139=账面价值 持有至到期投资成本 1250 （借） 利息调整 111 （贷）（2） 202年12月31日，确认实际利息、收回本金等：借：应收利息 59持有至到期投资利息调整 55贷：投资收益 114 投资收益=期初摊余成本实际利率=1139 10%借：银行存款 59贷：应收利息 59借：银行存款 625贷：持有至到期投资成本 625 期末摊余成本=1139+55-625=569=账面价值（3） 203年12月31日，确认实际利息等：借：应收利

26、息 30持有至到期投资利息调整 27贷：投资收益 57借：银行存款 30贷：应收利息 30 应收利息=625 4.72%=30 投资收益=期初摊余成本实际利率=569 10% 期末摊余成本=569+27=596=账面价值（4） 204年12月31日，确认实际利息、收回本金等：借：应收利息 30持有至到期投资利息调整 29贷：投资收益 59利息调整=111-55-27=29元借：银行存款 30贷：应收利息30借：银行存款625贷：持有至到期投资成本 625例题6 假定XYZ公司购买的债券不是分次付息，而是到期一次还本付息，且利息不是以复利计算（1）200年1月1日，购入债券：借：持有至到期投资成

27、本 1 250 贷：银行存款 1 000 持有至到期投资利息调整 250 期初摊余成本=账面价值=1000（2）200年12月31日，确认实际利息收入：借：持有至到期投资应计利息 59利息调整 31.5贷：投资收益 90.5 期末摊余成本=账面价值=1090.5（3）201年12月31日，确认实际利息收入：借：持有至到期投资应计利息 59利息调整39.69贷：投资收益98.69 投资收益=1090.5 9.05% 期末摊余成本=1090.5+98.69=1189.19（4）202年12月31日：借：持有至到期投资应计利息 59利息调整 48.62贷：投资收益 107.62 投资收益=1189.

28、19 9.05% 期末摊余成本=1189.19+107.62=1296.81（5）203年12月31日，确认实际利息：借：持有至到期投资应计利息 59 利息调整 58.36贷：投资收益 117.36 投资收益=1296.81 9.05% 期末摊余成本=1296.81+117.36=1414.17例题6（6）204年12月31日，确认实际利息、收到本金和名义利息等：借：持有至到期投资应计利息59 利息调整71.83 贷：投资收益 130.83 利息调整=250-31.5-39.69-48.62-58.36=71.83借：银行存款 1545贷：持有至到期投资成本 1250应计利息 295（四）持有

29、至到期投资提取减值 预计未来现金流量现值账面价值借：资产减值损失贷：持有至到期投资减值准备（五）未到期前出售持有至到期投资借：银行存款持有至到期投资减值准备贷：持有至到期投资成本利息调整 （或借）应计利息 投资收益 （倒挤，或借）（六）持有至到期投资的转换 持有至到期投资重分类为可供出售金融资产借：可供出售金融资产 成本 利息调整（或借） 重分类日的公允价值 应计利息 公允价值变动持有至到期投资减值准备贷：持有至到期投资 成本 利息调整 （ 或借） 应计利息资本公积其他资本公积 差额，或借l 注意：这里的“资本公积”与可供出售金融资产因持有期间公允价值变动所计入的“资本公积”在将来发生减值或终

30、止确认时都要转出。重分类日的公允价值例题7 207年3月，由于贷款基准利率的变动和其他市场因素的影响，乙公司持有的、原划分为持有至到期投资的某公司债券价格持续下跌。为此，乙公司于4月1日对外出售该持有至到期债券投资10%，收取价款1 200 000元（即所出售债券的公允价值）。假定4月1日该债券出售前的账面余额（成本）为10 000 000元，不考虑债券出售等其他相关因素的影响。 出售10%持有至到期投资； 其余90%重分类为可供出售金融资产 10%的售价（公允价值）120万元； 90%的公允价值1080万元l 乙公司相关的账务处理：出售10%借：银行存款 1 200 000贷：持有至到期投资

31、成本 1 000 000投资收益 200 000重分类借：可供出售金融资产成本 9 000 000 公允价值变动 1 800 000贷：持有至到期投资成本 9 000 000资本公积其他资本公积 1 800 000持有至到期投资会计处理小结初始计量按公允价值和交易费用之和计量（交易费用在“持有至到期投资利息调整”科目核算）已到付息期尚未领取的利息确认为应收项目；未到期利息计入“持有至到期投资应计利息”后续计量采用实际利率法，按摊余成本计量转换为可供出售金融资产可供出售金融资产按公允价值计量，公允价值与账面价值的差额计入资本公积处置售价与账面价值的差额计入投资收益【提示】重点关注：持有至到期投资

32、入账成本的计算；期末持有至到期投资列报金额/摊余成本/账面价值的计算；持有期间累计投资收益的计算；处置时损益额的计算。例题8 单项选择题 （2007年考题） 207年1月1日，甲公司自证券市场购入面值总额为2000万元的债券。购入时实际支付价款2078.98万元，另外支付交易费用10万元。该债券发行日为207年1月1日，系分期付息、到期还本债券，期限为5年，票面年利率为5%，年实际利率为4%，每年12月31日支付当年利息。甲公司将该债券作为持有至到期投资核算。假定不考虑其他因素，该持有至到期投资207年12月31日的账面价值为（） A.2062.14万元B.2068.98万元 C.2072.5

33、4万元D.2083.43万元【解析】 207年12月31日的账面价值 =2 088.98（期初）+2 088.984%（实际利息） -2 0005%（应收利息）=2 072.54（万元）【答案】 C例题9 单项选择题（2009年考题） 207年1月1日，甲公司从二级市场购入乙公司分期付息、到期还本的债券12万张，以银行存款支付价款1050万元，另支付相关交易费用12万元。该债券系乙公司于206年1月1日发行，每张债券面值为100元，期限为3年，票面年利率为5%，每年年末支付当年度利息。甲公司拟持有该债券至到期。 l 要求：根据上述资料，不考虑其他因素，回答下列问题。例题9 单项选择题（2009年考题）1、甲公司购入乙公司债券的入账价值是（）。 A.1050万元 B.1062万元 C.1200万元 D.1212万元 【解析】甲公司购入乙公司债券的入账价值1050+121062（万元）【答案】B 2、甲公司持有乙公司债券至到期累计应确认的投资收益是（）。 A.120万元 B.258万元 C.270万元 D.318万元 持有期间摊销完【解析】 借：应收利息 持有至到期投资利息调整 贷：投资收益 累计确认的投资收益两年的应收利息