终结审计理论部分.pptx

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1、终结审计 专题六：终结审计1特殊项目审计 重点：或有负债的审计期后事项的审计程序考虑持续经营假设 2 终结审计总流程 1.1 或有负债审计如果一项潜在损失是可能的，且损失的数额可以合理地估计出来，则该项损失应作为应计项目，在会计报表本身中反映。如果可能损失的金额无法合理估计，或者如果损失仅仅有些可能，则只能在会计报表附注中反映，而不在会计报表中列作应计项目。当潜在损失几乎没有时，则既不需要在会计报表中列作应计项目，也不需要在会计报表附注中反映。 或有负债，是指由过去事项或交易引发的企业在将来对外部利益关系人可能承担的金额不确定的义务。 确认一项或有负债需要具备三个条件： 1. 该义务由目前已经

2、存在的某种状况引起，需要企业在将来对某外部利益关系人进行支付，或者导致其他资产流出企业 2. 该义务导致的未来支付或资产减少的数额不确定 3. 该义务是否会导致经济利益流出企业由未来事项决定 例如：未决诉讼，即一项已被受理但尚未裁决的诉讼，就符合上述三个条件。 （一）或有负债的定义 就注册会计师而言，审计或有损失的关键在于对截止至审计报告日被审计单位仍未调整或披露的或有损失，视损失的数额是否可以合理地加以估计提请被审计单位予以调整或披露。 如果被审计单位不接受建议，注册会计师应当根据其重要程度，确定是否在审计报告中反映。 审计准则已经明确指出，由客户管理当局而非审计师负责识别或有负债并适当地对

3、其进行会计处理。在许多审计中，如果没有管理当局的配合，要求审计师发现或有负债是不现实的。 l 直接或有损失 未决诉讼 未决索赔 税务纠纷 产品质量保证l 间接或有损失 应收票据贴现 应收帐款低借 通融票据背书和其他债务担保（二）或有负债的种类 （三）或有负债的审计 对许多潜在负债的审计，往往是作为其他审计事项的一个重要组成部分，而不是在临近审计工作结束时，作为一个单独的事项来审计的。例如所得税争议可以在分析所得税费用、复核往来信函和审查税务机关报告时顺便进行检查。 或有负债的审计目标是要确定或有负债是否存在。正如大家通过学习其他审计内容所知道的一样，发现未记录的交易或事项要比验证已记录的信息难

4、得多。一旦审计师明确或有负债的存在，评价其重要性和披露要求的通常是比较容易的。 通常用于查找或有负债的几项审计程序： 1、向被审计单位管理当局询问其确定、评价与控制或有负债的有关方针政策和工作程序。 询问管理当局对于发现其蓄意隐瞒的已经存在的或有负债没有多大用处； 但是当管理当局由于疏忽或未完全理解财务披露要求而遗漏了某类或有负债时，询问便显得富有成效。 2、向被审计单位管理当局索取对下列事项的说明和评价。 被审计单位管理当局的书面声明； 被审计单位现存的有关或有负债的全部文件和凭证； 被审计单位与银行之间的往来函件； 被审计单位的债务说明书。 3、复核上期和被审计期间税务机构的税收结算报告。

5、 4、向被审计单位的法律顾问和律师进行函证。 分析被审期间的法律费用，复核从法律顾问处获得的发票和声明，判断是否存在或有负债，特别是诉讼和未决税款征收事项。 5、向与被审计单位有业务往来的银行寄发含有要求银行提供被审计单位或有事项的函证书。 6、复核被审计单位董事会和股东大会会议记录。 7、复核现存的审计工作底稿。例如，银行函证可能提供应收票据贴现或贷款担保等信息。 8、寻查被审计单位对未来事项和协议的财务承诺。 9、确定或有损失事项在会计报表上的披露是否恰当。 1.2 期后事项的审计 期后事项是指资产负债表日至审计报告日发生的，以及审计报告日至会计报表公布日发生的对会计报表产生影响的事项。会

6、计报表日会计报表日审计报告日审计报告日报表公告日报表公告日期后事项检期后事项检查开始日期查开始日期12310231034100331103检检 查查 期期 后后事项的时间事项的时间 （一）期后事项的种类l 有两类期后事项需要被审计单位管理当局考虑和注册会计师审核： 能为资产负债表日已存在情况提供补充证据的事项，这类事项需提请被审计单位调整会计报表； 虽不影响会计报表金额，但可能影响对会计报表正确理解的事项，这类事项需提请被审计单位披露。 第一、能为资产负债表日已存在情况提供补充证据的事项（调整事项） a资产负债表日被审计单位会计人员认为可以收回的大额应收款项，因资产负债表日后债务人突然破产而无

7、法收回。注册会计师应考虑提请被审计单位增加备抵坏账数额，调整会计报表有关项目的数额。 b被审计单位由于某种原因被起诉，法院于资产负债表日后做出判决，被审计单位应赔偿对方的损失。注册会计师应考虑提请被审计单位增加资产负债表的有关负债项目的数额。 c被审计单位资产负债表日后不久，有大批产成品经验收不合格，注册会计师应提请被审计单位调整资产负债表的存货项目的数额。 d被审计单位资产负债表日前将未使用的设备以低于当期账面价值的价格进行对外投资处理，而资产负债表日后双方签订的投资协议中该项设备的投资作价高于其当期账面价值，注册会计师就应要求被审计单位调整其资产负债表的有关项目，并加以说明。 这类期后事项

8、应特别注意区分资产负债表日已经存在的事项和资产负债表日后出现的事项。如果确认发生变化的事项直到资产负债表日后才发生，就不应将资产负债表日后的信息并入会计报表中去。 第二、虽不影响会计报表金额，但可能影响对会计报表正确理解的事项（披露事项）l 这类事项是资产负债表日后发生的，可能影响对会计报表正确理解，所以不需要调整被审单位的会计报表，应在报表中以附注的形式予以反映。 被审计单位合并； 应付债券的提前收回； 所持用于短期投资和转卖的证券市价严重下跌； 发行债券或权益性证券； 由于政府禁止继续销售某种产品所造成的存货市价下跌； 偶然性的大笔损失，如由于火灾造成的存货未保险损失等。 注册会计师应注意

9、区分两类不同的期后事项，以保证对被审计单位会计报表的公允性表示适当的意见。 凡主要情况出现在被审计单位资产负债表日之前的事项，应提请被审计单位会计人员调整会计报表； 凡主要情况出现在被审计单位资产负债表日之后的事项，只需建议被审计单位的会计人员在审计年度会计报表的附注中加以说明即可。 （二）期后事项的审计程序 1、结合年度末账户余额进行的审核 这一期后事项审计程序包括截止和估价的测试，这应作为会计报表账户余额细节测试的一部分来执行。例如，审查期后销售和采购交易，确定所记录的销售和采购交易的截止是否准确。 与此类似，许多涉及到期后事项的估价测试，也作为相关账户余额验证的一部分来执行。例如，审计师

10、通常利用复核期后现金收入来测试应收账款的可收回性，而通过比较存货的期后采购价格与账面成本来测试存货的成本与市价孰低。 2、专为发现审计年度必须弄清的事项而进行的审核 第一、向被审计单位管理当局询问。一般是对或有负债、承诺、被审计单位资产及资本结构的重大变化、资产负债表日未完全解决项目的现状、资产负债表日后的一些异常项目等进行调查。 第二、复查被审计单位资产负债表日后编制的内部报表。 第三、复查被审计单位资产负债表日后编制的会计分录。 第四、检查被审计单位资产负债表日后发布的会议记录。 第五、获取被审计单位管理当局声明书。 （三）期后事项对审计报告的影响 1、对已发现的对会计报表产生重大影响的期

11、后事项，注册会计师应根据其类型分别作以下处理： 第一、对能为资产负债表日已存在情况提供补充证据的事项，提请被审计单位调整会计报表；如果被审计单位不接受调整建议，注册会计师应当发表保留意见或否定意见。 第二、对虽不影响会计报表金额，但可能影响时会计报表正确理解的事项，提请被审计单位披露。如果被审计单位不接受披露建议，一般情况下，注册会计师应签发带说明段的无保留意见；若披露事项非常重要，被审计单位拒不披露可发表保留或否定意见。 2、注册会计师如在审计报告日至会计报表公布日之间获知可能影响会计报表的期后事项应当及时与被审计单位管理当局讨论。必要时，还应追加适当的审计程序，以确定期后事项的类型及其对会

12、计报表和审计报告的影响程度。注册会计师可选用以下方式确定审计报告日期。 第一、签署双重报告日期，即保留原来审计报告日，并就该期后事项注明新的审计报告日； 第二、更改审计报告日期，即将原定审计报告日推迟至完成追加审计程序时的审计报告日。 注册会计师对期后事项应负责任的日期应以审计外勤工作结束日为限。注册会计师没有责任实施审计程序或进行专门询问，发现审计报告日至会计报表公布日发生的期后事项，但对其知悉的期后事项予以关注，并实施相应审计程序。被审计单位管理当局有责任及时向注册会计师告知可能影响会计报表的期后事项。 注册会计师采用延长外勤审计工作结束日的做法，在会计报表审计范围内全面地扩大了注册会计师

13、的责任范围；注明双重日期的做法，在反映有关特定项目方面扩大了注册会计师责任范围。 1.3 收集最后审计证据 一、执行最后的分析性程序 在审计工作即将完成时执行分析性程序，复核在其他测试过程中是否存在未予注意的重大错报或财务问题，有助于审计师对财务报表进行最终的客观审查。通常，应当由合伙人在对审计记录和财务报表进行最后复核时执行分析性程序。因为一般来说，合伙人与客户之间具有持续的业务联系，对客户及其经营有更深入的了解。对客户经营情况的了解加上有效的分析性程序，将有助于识别出审计工作中可能存在的疏忽。 此时执行分析性程序，合伙人通常应当审阅财务报表及其附注，并关注： (1)对于在计划阶段确定的或实

14、施过程中发现的异常或未预期账户余额和关系是否已取得充分的证据； (2)是否还存在其他尚未识别的异常或未预期账户余额和关系。 通过执行此类分析性程序，能够确定审计工作是否还需额外的证据。 二、持续经营能力的审计 持续经营假设，是指被审计单位在编制会计报表时，假定其经营活动在可预见的将来会继续下去，不拟也不必终止经营或破产清算，可以在正常的经营过程中变现资产、清偿债务。 注册会计师在编制审计计划、实施审计程序及评价审计结果时，应当保持应有的职业谨慎，合理运用专业判断，充分关注可能导致对被审计单位持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况。 当被审计单位存在可能导致对其持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况

15、时，注册会计师应当提请管理当局对持续经营能力作出书面评价。 注册会计师应当充分关注管理当局作出评价的过程、依据的假设和拟采取的改善措施，以考虑管理当局对持续经营能力的评价是否适当。 如果被审计单位管理当局对持续经营能力的评价期间少于自资产负债表日起的十二个月，注册会计师应当提请管理当局将评价期间延伸至十二个月。 注册会计师出具审计报告时的考虑：l 如果认为被审计单位编制会计报表所依据的持续经营假设是合理的，但存在可能导致对其持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况，注册会计师应当考虑会计报表是否已经适当披露；导致对被审计单位持续经营能力产生重大疑虑的主要事项或情况以及管理当局拟采取的改善措施；被审

16、计单位持续经营能力存在重大不确定性，可能无法在正常的经营过程中变现资产、清偿债务。 如果被审计单位在会计报表中进行了充分披露，注册会计师应当出具无保留意见的审计报告，并在意见段之后增加说明段，描述导致对持续经营能力产生重大疑虑的主要事项或情况以及管理当局拟采取的改善措施。极端情况下，如果同时存在多项重大不确定性，出具无法表示意见的审计报告。 如果被审计单位未在会计报表中进行适当披露，注册会计师应当出具保留意见或否定意见的审计报告，并在意见段之前的说明段中描述导致对持续经营能力产生重大疑虑的主要事项或情况，以及持续经营能力存在重大不确定性的事实，并指明被审计单位未在会计报表中进行适当披露。 如果

17、认为被审计单位编制会计报表所依据的持续经营假设不再合理，而被审计单位仍按持续经营假设编制会计报表，注册会计师应当出具否定意见的审计报告。如果认为被审计单位编制会计报表所依据的持续经营假设不再合理，且被审计单位已按其他基础重新编制了会计报表，注册会计师实施补充程序。如果被审计单位存在可能导致对其持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况，但管理当局拒绝就持续经营能力作出书面评价，仍按持续经营假设基础编制会计报表，注册会计师应当出具保留意见或无法表示意见的审计报告。2 终结审计总流程1、编制审计差异调整表和试算平衡表编制审计差异调整表和试算平衡表3、对财务报表总体合理性实施分析程序对财务报表总体合理性实

18、施分析程序4、撰写审计总结、撰写审计总结6、评价审计结果、评价审计结果5 5、审计工作底稿二级复核、审计工作底稿二级复核7、与被审计单位沟通、与被审计单位沟通2、获取管理当局声明书和律师声明书、获取管理当局声明书和律师声明书 一、编制审计差异调整表与试算平衡表（一）审计差异调整表l 概念审计差异就是指注册会计师在进行会计报表项目的实质性测试和特殊项目的审计时，发现的被审计单位的会计处理方法与有关会计准则、会计制度之间的不一致所造成的差异。l审计差异的分类按是否需要调整账户记录核算误差是因企业对经济业务进行了不正确的会计核算而引起的误差。用审计重要性原则来衡量每一项核算误差，又可把这些核算误差区

19、分为建议调整的不符事项和不建议调整的不符事项(即未调整不符事项)。重分类误差是因企业未按有关会计制度规定编制会计报表而引起的误差。 1、审计差异的汇总 在审计进入终结审计阶段时，审计小组通常需要将这些建议调整的不符事项、未调整不符事项和重分类误差分别汇总至“审计差异调整表调整分录汇总表”、“审计差异调整表重分类分录汇总表”和“审计差异调整表未调整不符事项汇总表”。 一、编制审计差异调整表与试算平衡表 调整分录汇总表 重分类分录汇总表 未调整不符事项汇总表 2、审计差异的确定与调整关键：正确划分建议调整的不符事项与未调整不符事项。注册会计师在对建议调整的不符事项与未调整不符事项进行划分时，应当考

20、虑以下因素:A、审计差异金额是否超过重要性标准B、审计差异性质是否重要一、编制审计差异调整表与试算平衡表 A、审计差异金额是否超过重要性标准对于单笔核算误差超过所涉及会计报表项目(或账项)层次重要性水平的，应视为建议调整的不符事项；对于单笔核算误差低于所涉及会计报表项目(或账项)层次重要性水平，并且性质不重要的，一般应视为未调整不符事项。当若干笔同类型未调整不符事项汇总数超过会计报表项目(或账项)层次重要性水平时，应从中选取几笔转为建议调整的不符事项过入调整分录汇总表，使未调整不符事项汇总金额降至重要性水平之下。B、审计差异性质是否重要如果认为审计差异性质重要，注册会计师应将审计差异视为建议调

21、整的不符事项，如审计差异是否涉及非法业务及舞弊行为等。对于注册会计师而言，除非有明显的迹象表明审计差异并不重要，否则，一般均要求被审计单位对已经发现的审计差异予以调整。一、编制审计差异调整表与试算平衡表 注意：这里的调整和未调整事项实质是建议调整和建议不调整事项，建议调整事项应书面通知被审计单位，其结果可能是全部调整：同意调整的书面确认部分调整：拒绝调整：由此产生应调整但未调整和建议不调整不符事项汇总表。CPA 应以此作为最后审计意见的依据。一、编制审计差异调整表与试算平衡表 3、未调整差异的处理注册会计师在确定了建议调整的不符事项、重分类事项和未调整不符事项后，应与被审计单位进行沟通，告知被

22、审计单位对有关会计报表项目进行调整。如果被审计单位拒绝调整，对于未调整的审计差异，注册会计师应根据被调整事项的重要程度，确定是否在审计报告中予以反映，以及决定出具何种意见的审计报告。 一、编制审计差异调整表与试算平衡表 （二）试算平衡表 资产负债表试算平衡表资产负债表试算平衡表一、编制审计差异调整表与试算平衡表 二、管理当局声明书与律师声明书（一）管理层声明书1.定义：是被审计单位管理当局在审计期间向CPA提供的各种重要口头声明的书面陈述。2.作用：进一步明确管理层对财务报表的责任。提供审计证据。但被审计单位管理层声明属于可靠性较低的内部审计证据，注册会计师不应以被审计单位管理层声明替代能够预

23、期获取的其他审计证据。3、形式：l口头声明l书面声明（比口头声明可靠）管理层声明书。 注册会计师提供的列示其对管理层声明的理解并经管理层确认的函 董事会及类似机构的相关会议纪要，或已签署的财务报表副本 4、格式标题：公司管理当局声明书收件人：接受委托的的注册会计师。声明内容：应CPA的要求列出各项声明签章：被审计单位负责人、被审计单位会计机构负责人签署，加盖被审计单位公章日期：一般与审计报告的日期一致。5、声明内容：会计报表的真实性、合法性和完整性由管理当局负责财务会计资料已全部提供会议记录已全部开放交易已全部入帐关联方交易均已提交CPA检查期后事项和或有事项均已提供二、管理当局声明书与律师声

24、明书 6、管理层声明对审计报告的影响 如被审计单位管理当局拒绝就对财务报表具有重大影响的事项提供必要的书面声明，或拒绝就重要的口头声明予以书面确认，注册会计师应将其视为审计范围受到严重限制，并发表保留意见或无法表示意见的审计报告。 注册会计师如对影响财务报表的重大事项无法实施必要的审计程序，获取充分、适当的审计证据，即使取得管理当局声明，仍应视为审计范围受到严重限制，并发表保留意见或无法表示意见的审计报告。 二、管理当局声明书与律师声明书 （二）律师声明书1.定义：是被审计单位律师对CPA函证问题所作的答复和声明，也即律师的回函。通常就期后事项和或有事项向律师进行函证2、律师声明对审计报告的影

25、响： 注册会计师在利用律师声明书作为审计证据时，应当根据该律师的专业资格、专业经验及声望等情况来确定律师声明书内容的合理性和可靠性。如果注册会计师对该律师的情况感到满意，一般会接受律师声明书中的意见。如果律师在回函中表明产生有利结果的可能性很大，那么注册会计师可签发无保留意见的审计报告。如果律师在回函中表明产生不利结果的可能性很大，而且潜在损失发生的金额和范围具有重大的不确定性，那么注册会计师可签发带强调事项段的无保留意见的审计报告。 如果律师对审计询证函拒绝回答或是隐瞒信息，注册会计师就应该认为审计范围受到限制，在这种情况下，注册会计师应根据事项的重要程度，签发保留意见或无法表示意见的审计报

26、告。 二、管理当局声明书与律师声明书 三、对财务报表总体合理性实施分析性复核程序分析性复核程序不仅广泛运用于审计计划阶段和会计报表项目的实质性测试阶段也可用于完成审计外勤工作时对会计报表进行总体复核，以帮助注册会计师评价审计过程中形成的审计结论的恰当性和会计报表整体反映的公允性。主要特点：必须执行对审定报表的总体把握，并假定所有建议调整事项均已调整通常由项目经理、部门经理甚至主任会计师进行集中在CPA认定的重要审计领域 四、撰写审计总结审计项目经理在完成审计实质性测试后应当对审计工作底稿进行全面复核，并在此基础上撰写审计总结，概括地说明审计计划执行情况及审计目标是否实现。1.准备工作（基础）：

27、一级复核2.时间：外勤工作结束前3.撰写人：项目经理4.作用：发现审计过程中的疏漏对已做出的专业判断进行一次全面的再鉴定。为二、三级复核提供全面汇总资料5、内容：公司简介；审计概况，审计过程、审计计划的执行、采用的审计方法、审计总体评价（调整及未调整的理由）、审计前后的主要财务指标、重大事项；发现的主要问题，建议的主要调整事项；审计结论，拟出具的审计意见类型。 五、审计工作底稿二级复核1.执行人：部门经理进行2.执行时间：外勤工作结束时3.作用：对项目经理复核的再监督，对重要审计事项的重点把关4.内容：重要审计程序是否适当，是否实施，重点审计事项的审计证据是否充分、适当审计范围是否充分未调整不

28、符事项是否适当审计工作底稿中重要的勾稽关系是否正确 六、评价审计结果注册会计师评价审计结果，主要为了确定将要发表的审计意见的类型以及在整个审计工作中是否遵循了独立审计准则。必须完成的四项工作：1、对重要性和审计风险进行最终的评价按会计报表项目确定可能的审计差异即可能错报金额。A 通过交易和会计报表项目的实质性测试所确认的未更正错报，即“已知错报”。B 通过运用审计抽样技术所估计的未更正预计错报。C 通过运用分析性复核程序发现和运用其他审计程序所量化的其他估计错报。确定各会计报表项目可能的错报金额的汇总数对会计报表层次重要性水平和其他与这些错报有关的会计报表总额的影响程度。2、对已审计会计报表进

29、行技术性复核会计报表检查清单，由项目经理填列，并经部门经理和主任会计师复核。 3、对被审计单位已审计会计报表形成审计意见并草拟审计报告。审计意见类型应建立在被审计单位的调整行为基础之上，全部调整：标准意见部分调整或拒绝调整：视应调整但未调整+未调整不符事项的重要程度出具保留或否定意见4.对审计工作底稿进行最终复核执行人：主任会计师执行时间：签发审计报告前复核作用：质量控制复核内容：审计程序的恰当性；审计证据的充分性；审计过程是否存在重大遗漏；审计工作是否符合会计师事务所的质量要求。六、评价审计结果 七、与被审计单位沟通与管理当局的沟通，是指注册会计师就会计报表审计有关事项询问、告知被审计单位管

30、理当局或与其进行商讨。1、沟通的目的：明确责任：通过沟通，明确各自的责任与义务建立良好的工作关系保证执业质量，提高审计效率和效果通过沟通获得更多的相关信息。2、方式：口头方式书面方式：书面沟通文件统称沟通函，包括管理建议书及其各种致管理当局函等。 3、沟通事项l计划审计阶段首次接受委托前基本情况签订业务委托书时应签约内容编制审计计划时l实施阶段需被审计单位协助的工作已发现的重大错误、舞弊和违反法规行为审计工作中受到的阻碍和限制l完成阶段有关报表的分歧重大审计调整事项会计信息披露中存在的可能导致修改审计报告的重大问题被审计单位面临的可能危及其持续经营能力等的重大风险审计意见类型及审计报告措辞。七、与被审计单位沟通Thank You!