国际税收协定.pptx

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1、第一讲第一讲 税收管辖权与国际双重征税税收管辖权与国际双重征税第二讲第二讲 国际双重征税的减除方法国际双重征税的减除方法 第三讲第三讲 国际避税与反避税国际避税与反避税第四讲第四讲 国际税收协定国际税收协定 库克诉泰特案库克诉泰特案（美国最高法院 1974年）原告是一名美国公民，在其取得在墨西哥城的居所并居住在该市时仍保留着这一身份。被告依美国收入法规责令原告将其收入转回国内缴纳所得税。原告服从了这一指令，但提出抗议声明产生该项收入的财产位于墨西哥城，最后该项收入被征119338美元的税款，原告在支付部分税金后即提出诉讼。本案的问题在于，立法机关是否有权力对一个在取得收入时已永久地定居在墨西哥

2、城且其产生该收入的不动产亦位于该城的美国公民的收入征收税款呢？ 原告认为原告认为： 这种征税权的存在和行使必须满足以下两项条件： 获得收入的个人个人及产生收入的财产财产必须位于美国的行政区域内。原告认为这是美国税收当局行使税收管辖权的依据。 但这种辩解没有得到法院的支持。 在美国诉吉尔莱特案中，一艘位于美国境外，但被一名永久定居国外的美国公民所拥有的游艇被判定受美国税收管辖。 法院认为：法院认为： 征税权的存在不在于当事人的财产是否位于美国国内，以及当事人是否是他国的永久居民。 这种权力是以政府保护公民及其无论在何处的财产的本质特征决定的。换句话说，征税权的基础不在于财产的位置是在美国国内还是

3、国外，也不在于该公民的居所位于美国国内还是国外，关键在于他作为公民同美国之间存在的特殊关系。这种关系决定了美国政府对那些居住在国外且财产也在国外的美国公民拥有税收管辖权。 摘自国际税收纠纷与预防案例分析 布雷诉国内收入局长案布雷诉国内收入局长案（美国税务法院，1984年） 管弦乐指挥皮埃尔布雷（法国人）为美国CBS唱片公司录制唱片。其报酬是他录制的唱片零售额的一定百分比，他在1975税收年度获得这笔收入。 如果以提供服务为名，该收入就是源于美国的收入，因为非常清楚，这些服务是在美国提供的。但是如果以特许权使用费的名义，那么依据美国与法国间的税收条约这笔收入就可以免税。 但是，该条约并未规定如何

4、对收入进行分类。 所以法院在审理过程中援用了美国法律，以确定该笔收入的性质及解决美国是否有权征税的问题。 原告主张：原告主张： 他与CBS唱片公司在1969年签订的合同中规定，原告许可给CBS唱片公司一项在唱片中的财产权益，且原告因此有权取得“特许权使用费”。 法院认为：法院认为： 对于合同的性质，不能简单地从其标签性文字中分析，而要深入其实质交易的内容。 在合同内容中，一方面，该合同一直将拟支付给原告的报酬称为“特许权使用费”，另一方面，从双方的合同通篇使用的语言看，双方签订的是私人服务合同。 合同的第一段明确规定CBS唱片公司聘用原告提供排他性的服务。 合同第三段要求原告每年为该公司录制一

5、定数量的唱片。 最重要的是合同第四段表明CBS认为原告的服务是该合同的核心内容：原告承诺性合同有效期内不为他人录制类似的唱片。 合同第五段规定：唱片一经灌制，由CBS拥有全部所有权，原告和其他当事人不得提出任何权利要求。 最后，依合同第13段规定，CBS唱片公司有权中止或终结支付费用，“如果由于疾病，伤痛或罢工原因，你不能依协议条款为我方履行义务。” 法院认为：法院认为： 在该合同中，没有任何内容规定原告将唱片中的财产权益转移给CBS，也不存在许可的规定，且合同中从未提及“版权”。 法院还认为：法院还认为： 鉴于原告报酬是未来销售额一定百分比及私人服务合同的情况，所以不能将其得到的收入简单地定

6、义为“特许权使用费”。 因此，从合同整体内容出发，法院认定双方当事人签订的合同属私人服务合同，而非许可财产权的合同。所以将CBS支付给原告报酬定为服务报酬，为来源于美国的收入，应向美国缴纳所得税。 摘自国际税收纠纷与预防案例分析第一讲第一讲 税收管辖权与国际双重征税税收管辖权与国际双重征税一、国际税收的概念一、国际税收的概念 （一）概念（一）概念 国际税收是指两个或两个以上国家政府，在对跨国纳税人行使各自征税权力而形成的征纳关系中所发生的国家之间对税收的分配关系。甲国乙国跨国纳税人税收征纳关系税收分配关系税收征纳关系 （二）国际税收问题的产生（二）国际税收问题的产生 国际税收是国家税收发展到一

7、定历史阶段的产物，它是随着近代国际间经济交往的日益频繁而逐渐发展起来的。 国际税收关系的形成需要以下两个客观条件： 1、税收收入的国际化； 2、所得税制的普遍推行。 （三）国际税收的两个基本要素（三）国际税收的两个基本要素 1、国际税收涉及的所得税纳税人、国际税收涉及的所得税纳税人 2、国际税收涉及的直接税的征税对象、国际税收涉及的直接税的征税对象 1、国际税收涉及的所得税纳税人、国际税收涉及的所得税纳税人 （1）作为国际税收涉及的纳税人，必须是跨国的自然人和法人 ； （2）作为国际税收涉及的纳税人，必须在两个或两个以上国家负有双重交叉纳税义务。 凡有来源于两个或两个以上国家的收入，或有存在于

8、两个或两个以上国家的财产，或者虽然只有来源于一个国家的收入，但是却在两个或两个以上国家同时负有双重交叉纳税义务的跨国自然人或法人，都是国际税收涉及的纳税人。2、国际税收涉及的直接税的征税对象、国际税收涉及的直接税的征税对象 国际税收涉及的课税对象，从直接税的角度来看，仅仅与所得税和一般财产税等对人税的课税对象相联系，主要指跨国纳税人的跨国所得和跨国一般财产价值。 所谓跨国所得和跨国一般财产价值，是指一个国家的本国人来自外国的所得和一般财产价值及这个国家的外国人来自本国的所得和一般财产价值。 国际税收涉及的所得税的征税对象 跨国一般经常性所得 跨国超额所得 跨国资本利得 跨国其他所得 跨国一般经

9、常性所得跨国一般经常性所得，是指跨国纳税人在通常情况下可以经常获得的跨国所得。经营所得，即营业利润；劳务所得；投资所得；租赁所得；其他所得。 跨国超额所得跨国超额所得，是指跨国纳税人所取得的超过一般经常性所得标准的那部分跨国所得。跨国资本利得跨国资本利得，是指跨国纳税人通过出售或交换房屋、机器设备、股票、债券、商誉、商标和专利权等一些资本项目所得到的毛收入，从中减去购入价格后的那一部分差额。跨国其他所得 跨国其他所得，是指除上述三类跨国所得以外的某些非经常性的跨国所得。 （2）国际税收涉及的一般财产税的征税对象 国际税收涉及的一般财产税的课税对象是跨国一般财产价值。所谓跨国一般财产价值，是指跨

10、国纳税人的全部财产在货币形式上的综合表现。 跨国一般静态财产价值 跨国一般动态财产价值跨国一般静态财产价值所谓跨国一般静态财产价值，是指跨国纳税人在一定时期处于相对静止状态的各项跨国财产价值的总和。跨国一般动态财产价值跨国一般动态财产价值，是指一般财产税类中的因无偿转移而发生所有权变化的那部分跨国一般财产价值。 二、税收管辖权二、税收管辖权（一）税收管辖权的定义及确立原则（二）居民（公民）税收管辖权（三）地域税收管辖权 （一）税收管辖权的定义及确立原则（一）税收管辖权的定义及确立原则 1、定义 税收管辖权是国家主权在税收领域中的体现，是一国政府在征税方面所行使的管理权力及其范围。 税收管辖权体

11、现了以下原则： 独立自主原则 约束性原则2、确立税收管辖权的原则、确立税收管辖权的原则 属地原则 属地原则，也称来源国原则，是指一国政府以地域范围作为其行使征税权力所遵循的指导思想原则。以该原则确立的税收管辖权，称做地域税收管辖权或收入来源地税收管辖权，它根据纳税人的所得是否来源于本国境内来确定其纳税义务，而不论纳税人是否为本国的公民或居民。 属人原则 属人原则，也称居住国原则，是指一国政府以人员范围作为其行使征税权力所遵循的指导思想原则。以该原则确定的税收管辖权，称做居民税收管辖权或公民税收管辖权，它根据纳税人与本国的政治法律联系以及居住联系来确定其纳税义务，而不论这些居民和公民的所得是否来

12、源于本国领土范围内。 3、税收管辖权的种类、税收管辖权的种类 公民税收管辖权 居民税收管辖权 地域税收管辖权属人原则属地原则 无限纳税义务与有限纳税义务无限纳税义务与有限纳税义务 在国际税收中，纳税人通常分为两种类型：一种是负有无限纳税义务的纳税人，另一种是负有有限纳税义务的纳税人。 “无限”与“有限”是以收入来源的领域范围划分的。 无限纳税义务指广泛的纳税义务，不受国境的限制。凡是一个纳税人就其全世界范围内取得的所得或拥有的财产，向某一特定国家纳税，这个纳税人对该国负有无限纳税义务，或称为全面纳税义务。 如果一个纳税人仅就其来源于一国境内的所得或拥有的财产向该国纳税，则这个纳税人对该国仅负有

13、限纳税义务。 4、各国对税收管辖权类型的选择、各国对税收管辖权类型的选择 一国对税收管辖权类型的选择，往往反映出该国的经济地位及维护本国财权利益的态度。 发展中国家非常强调地域税收管辖权，但为了维护本国权益，一般也不放弃居民税收管辖权。 发达国家更强调居民（公民）税收管辖权，但从资本、技术输入方面来看，发达国家也兼行地域税收管辖权。 因此，世界上绝大多数国家，为了维护各自国家的财权利益，避免不应有的损失，都同时行使居民税收管辖权和地域税收管辖权。 二、居民（公民）税收管辖权二、居民（公民）税收管辖权 一国在行使居民（公民）税收管辖权时，首先要确定纳税人是否具有本国的居民（公民）身份。 居民，国

14、际上并没有一个统一的定义。从税收角度而言，它是指在行使居民税收管辖权的国家中，按照该国税法的规定，由于住所、居所、居住期、管理机构或主要办事处的所在地或其他类似标准，在该国负有无限纳税义务的人。 居民包括自然人和法人。 （一）跨国自然人居民（公民）身份的判定标准（一）跨国自然人居民（公民）身份的判定标准 目前，各国税法对跨国自然人居民（公民）身份的判定标准，通常采用法律标准和户籍标准。 * * 法律标准法律标准 根据一国法律规定，如果一个人具有该国国籍，该人就被认定为该国的公民，该国就可以对其行使税收管辖权。国籍的法律规范，是由各国国内法规定的，对国籍的取得，有的国家采取血统主义，即根据父母的

15、国籍来确定其子女的国籍。有的国家采用出生地主义，即根据本人的出生地来确定其国籍。 另外，一个自然人，除了依出生地或血统关系取得国籍外，还有加入国籍、丧失国籍和恢复国籍等变化。 * * 户籍标准户籍标准 户籍标准是以跨国自然人的居住状况作为判定其居民身份的标准。 l住所标准 一个人在行使居民税收管辖权的国家内拥有永久性住所，既成为该国居民； 2居所标准 一个人在行使居民税收管辖权的国家短期停留、临时居住并达到一定期限，这个人就是该国居民； 3居住时间标准 这一标准是指用跨国自然人居住时间的长短来判定居民身份的标准。这是对居所的一个辅助标准。 （二）跨国法人居民（公民）身份的判定标准（二）跨国法人

16、居民（公民）身份的判定标准 * * 登记注册地标准登记注册地标准 又称组建地标准，即一个公司或企业按照一国的公司法，履行登记注册手续并得到有关当局的批准，成为该国的法人，在税收上被视为“居民”，负有无限纳税义务。 * * 实际管理与控制中心标准实际管理与控制中心标准 这一标准以法人在本国是否有管理与控制中心来判定其居民身份。 * * 总机构所在地标准总机构所在地标准 即以法人在本国是否设有总机构来判定其居民身份。 * * 控股权标准控股权标准 又称资本控制标准，即以控制公司选举权股份的股东是否为本国居民来判定其法人居民公司身份。 * * 主要经营活动所在地标准主要经营活动所在地标准 这一标准强

17、调一个公司的主要经营活动若在一国境内，即为该国的居民公司。 判定自然人居民居民的标准 判定法人居民的标准美国1、公民主要根据出生地点2、在一个历年内居住183天以上3、在一个历年内居住天数超过30天但不及183天，将前一年和前两年的居留时间分别按2/3和1/3的比例折算加总，累计数达183天的根据美国联邦和各州的法律登记注册的公司在国外注册、但50以上选举权股票为美国股东掌握的公司 德国1在德国有永久性住所2在德国停留6个月以上。在德国境内设有总机构和管理中心。挪威有定居意图并居住满183天公司的有效管理机构或总机构设在该国境内菲律宾符合下述条件之一者，即为菲律宾公民：11971年宪法生效时为

18、菲律宾公民2根据1935年宪法参加过选举3父母亲是菲律宾公民4按照法律已加人菲律宾国籍比利时l在国内有住所2经济利益中心所在地为国内l在该国境内登记注册2虽在境外登记，但管理机构在比利时境内 三、地域税收管辖权三、地域税收管辖权 行使地域税收管辖权的国家，确定非居民对本国是否有纳税义务时，首先要确定这个非居民是否有来源于本国的所得或存在于本国境内的财产。对其来源于境内的所得可以征税，对其境外的所得不能征税。 非居民在收入来源国取得的所得，主要有营业利润、投资所得、劳务所得和财产所得，这些不同种类所得的来源地判定标准和征收规则是不同的。 （一）营业利润（一）营业利润 营业利润，是指工业、交通运输

19、业、农业、林业、养殖业、金融业和服务业等通过进行企业性经营活动所取得的所得。 营业利润的确定，涉及以下三个问题： 1、常设机构 2、跨国营业所得的应税范围 3、跨国营业所得的计算 1、常设机构常设机构 所谓“常设机构”，是指企业在一国境内进行全部或部分经营活动的固定营业场所。 常设机构具有三个特征： （1）有一个营业场所； （2）这一场所必须是固定的； （3）通过这一机构进行的活动必须是以盈利为目的的。 对非居民的经营所得是否来源于本国境内的确定标准，除主要看有无常设机构外，一些国家还结合运用一些其他标准。 例如，法国公司所得税法规定，除在法国设有常设机构外，凡在法国经常从事经营活动，或在法国

20、境内进行结束形态的商品交易活动的非居民公司，由此取得的所得，在法国都负有纳税义务。 澳大利亚、英国、加拿大、墨西哥等国税法中也有类似的规定。 但有无常设机构仍是这些国家的一项最主要、最基本的判定标准。 跨国营业所得的应税范围跨国营业所得的应税范围 关于跨国营业所得的应税范围，国际上有两种不同的原则，一种是归属原则，另一种是引力原则。 归属原则归属原则，也称实际联系原则，是指常设机构所在国只能以归属于常设机构的跨国营业所得为应税范围，即只有通过常设机构取得的所得，常设机构所在国才能行使地域税收管辖权征税；而对没有通过常设机构的所得则不能征税。归属原则代表了发达国家的基本立场。 引力原则引力原则，

21、是指常设机构所在国可以征税的范围，不仅包括归属于该常设机构的营业所得，而且还包括不通过常设机构、但与常设机构经营相同或类似的营业所得。 甲国A电器公司乙国独立代理商10万甲国A电器公司A电器公司在乙国的常设机构乙国进口商10万5万乙国政府行使地域税收管辖权归属原则引力原则 跨国营业所得的计算跨国营业所得的计算 对归属于常设机构利润的计算，各国一般都规定将常设机构视为独立企业，实行独立核算的原则。 具体说来，有三方面的规定： l按照一般的损益原则进行计算。 准予扣除与取得这笔利润有关的费用支出，同时，常设机构可以合理地负担总机构的管理费用。 2按一定比例分配。 缔约国一方可以将企业总利润按一定比

22、例分配给所属单位，来确定常设机构的利润。 3核定所得。 在常设机构的利润难以确定或无收入的情况下，可以采取按其营业收入额或经费支出额的一定比例作为所得进行征税的方法。 （2）投资所得）投资所得 投资所得，是指投资者并不直接从事经营管理和营业活动，而是将其资金、财产和权利供他人使用所获得的所得。 这类所得不同于直接介入经营工业、商业、服务业等盈利事业的所得，所以又称“消极所得”或“被动所得”。 对投资所得来源地的确定，各国一般根据产生这类权利的投资、贷款、专利、专有技术与本国经济的联系程度而定，不同类型的投资所得的确定标准则有差别。 一般采用以下三种标准： 1权利提供地标准。 2权利使用地标准。

23、 3双方分享征税权力。 （ 三）劳务所得三）劳务所得 跨国自然人从事劳务所取得的劳务所得主要分为三类： 1、 独立个人劳务所得 2、 非独立个人劳务所得 3、 跨国其他个人活动所得 1、独立个人劳务所得来源地的确定独立个人劳务所得来源地的确定 非居住国能够对跨国独立个人劳动者行使地域税收管辖权征税的所得，必须是该独立个人劳动者在非居住国出场条件下取得的报酬。 衡量该独立劳动者是否出场，国际上主要有以下几项标准： 固定基地标准。 停留时间标准。 所得支付地标准。 2、非独立个人劳务所得来源地的确定、非独立个人劳务所得来源地的确定 非独立个人劳务所得，是指受聘或受雇于他人的工薪收入者所取得的工资、

24、薪金和其他类似的报酬。 非居住国对非独立劳动者的所得行使地域税收管辖权征税的条件是：该非独立劳动者的所得是受聘或受雇于非居住国而取得的。 具体说来，还须按下述国际规范加以判断： 1所得支付地标准。 2停留时间标准。 3劳务发生地标准。 3、其他个人活动所得来源地的确定、其他个人活动所得来源地的确定 跨国其他个人活动所得，是指跨国自然人凭借其个人身份或活动取得其他一些跨国所得，如跨国政府服务所得、跨国董事费所得、跨国表演所得等。 跨国政府服务所得。 跨国董事费所得。 跨国表演所得。 跨国政府服务所得跨国政府服务所得 跨国政府服务所得，是指跨国政府服务人员为某国政府提供跨国服务取得的所得。 甲国甲

25、国驻乙国使馆服务人员提供报务支付报酬行使地域税收管辖权 纳税甲国甲国驻乙国使馆服务人员（乙国居民）提供报务支付报酬乙国行使居民税收管辖权 纳税 跨国董事费所得跨国董事费所得 董事费是公司支付给其董事会成员的董事酬金。 对于跨国董事费所，得国际上习惯采取实际支付标准，即认为董事费来源于支付所得的该董事会的公司所在国，应由公司所在国行使地域税收管辖权对其征税。 跨国表演所得跨国表演所得 即跨国巡回演出的表演家或运动员的表演所得。 国际上习惯由表演活动获取所得所在的非居住国行使地域税收管辖权对其征税。 （四）财产所得（四）财产所得 财产所得包括不动产、有形动产取得的定期收益和各种动产、不动产转让过程

26、中产生的溢价收益（即资产转让所得）。 1、不动产及有形动产所得、不动产及有形动产所得 国际上关于不动产和有形动产所得的确定标准有两个： 财产所在地标准 不动产具有不可移动性，有形动产也具有确定的物质形态，因此这类财产的坐落国或所在国即为其所得来源国。 财产所有者标准 某些动产如船舶、飞机等，可在本国境外出租而取得租金。若这些租金的所有者是本国居民或是非居民设在本国的常设机构，则可认定该收入为本国境内所得。 大部分国家规定，对本国居民及非居民公司在本国常设机构的这类收入享有课税权。 2、财产转让所得、财产转让所得 财产转让所得既包括不动产转让所得，也包括某些动产转让所得，如股票、债券等的转让收益

27、。 对不动产转让所得，采用财产所在地标准。 对动产转让所得来源地的确定标准，有以下两种： 财产所在地标准 财产销售地标准 三、国际双重征税问题三、国际双重征税问题 （一）国际双重征税的含义与类型（二）国际双重征税产生的条件和原因 （三）国际双重征税的影响 （一）国际双重征税的含义与类型（一）国际双重征税的含义与类型 1、双重征税的一般含义、双重征税的一般含义第一，从课税对象来看，对某一征税对象同时进行两次或两次以上的征税；第二，从纳税人来看，国家对同一纳税人的同一征税对象或税源进行了两次或两次以上的征税；第三，从课税权主体来看，同一课税权主体对同一纳税人或不同纳税人的同一征税对象或税源所进行了

28、两次或两次以上的征税。2、双重征税的分类、双重征税的分类 税制性双重征税：由于税收制度的原因引起的双重征税。 法律性双重征税：不同课税权力主体对同一纳税人的同一征税对象的双重征税。 经济性双重征税：同一课税权主体或不同课税权主体，对不同纳税人的属于同一税源的不同课税对象的双重征税。 法律性双重征税和经济性双重征税的主要区别在于： 前者强调的是纳税主体和纳税客体均具有同一性，是对同一纳税人的同一征税对象进行的双重征税；而后者的主要特征是纳税人的非同一性，是对不同纳税人的同一税源的双重征税。 国际双重征税包括法律性双重征税和经济性双重征税国际双重征税包括法律性双重征税和经济性双重征税 法律性国际双

29、重征税的征税权主体是两个或两个以上的国家，对同一纳税人的所得征税引起的双重征税。由于涉及到国家与国家之间的关系，因而属于国际双重征税范围。 经济性双重征税是对同一经济渊源的不同纳税人的重叠征税。如果同一税源的不同纳税人分处于两个或两个以上不同国家，由此而引起的经济性双重征税就属于国际性双重征税。（二）国际双重征税产生的条件和原因（二）国际双重征税产生的条件和原因 1、国际双重征税产生的条件、国际双重征税产生的条件 （1）跨国纳税人和跨国征税对象的出现 （2）各国所得税制的普遍实施 2、国际双重征税产生的原因、国际双重征税产生的原因 （1）法律性国际双重征税的产生原因 目前世界各国行使的税收管辖

30、权有地域税收管辖权、居民税收管辖权和公民税收管辖权。当一个跨国纳税人有来源于两个或两个以上国家的收入时，有关国家的税务当局都有权根据各自的税收管辖权对这笔收入征税，这样就不可避免地会发生国际间税收管辖权的交叉重叠。 由于税收管辖权的相互重叠而产生的国际双重征税，主要有以下三种情形：第一、居民（公民）税收管辖权与地域税收管辖权的重叠甲国居民在乙国从事经营活动并从乙国取得收入甲国政府行使居民税收管辖权乙国政府行使地域税收管辖权征税征税第二、居民（公民）税收管辖权与居民（公民）税收管辖权的重叠张三在甲国有永久住所，并在乙国居住183天以上甲国政府行使居民税收管辖权乙国政府行使居民税收管辖权征税征税第三、地域税收管辖权与地域税收管辖权的重叠 甲国公司甲国技术人员乙国公司技术服务支付报酬甲国采用劳务报酬支付地标准乙国采用劳务活动发生地标准 征税征税（2）经济性国际双重征税产生的原因 公司利润公司所得税税后利润个人所得税经济上的原因税制上的原因母公司子公司孙公司重孙公司（三）国际双重征税的影响（三）国际双重征税的影响1、加重了跨由财税人的税收负担，影响投资者对外投资的积极性 ；2、违背了税收公平原则；3、阻碍国际经济合作与发展； 4、影响有关国家之间的财权利益关系 。