政策解读《企业境外所得税收抵免操作指南》.doc

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1、【精品文档】如有侵权，请联系网站删除，仅供学习与交流政策解读企业境外所得税收抵免操作指南.精品文档.政策解读：企业境外所得税收抵免操作指南2010-9-14 10:27百丞税务秘书【大 中 小】【打印】【我要纠错】2008年1月1日开始实施的企业所得税法及实施条例对企业境外所得税收抵免做出规定，税务总局又于2009年12月下发了财政部 国家税务总局关于企业境外所得税收抵免有关问题的通知（财税2009125号文），对境外税收抵免做出进一步的规定。但境外税收抵免的计算的具体操作，财税2009125号文并未详细介绍，为解决这个问题，税务总局日前下发了企业境外所得税收抵免操作指南（以下简称指南），对有

2、关问题做出具体规定。 1、明确了与取得境外收入有关的合理支出财税2009125号文规定：居民企业在境外投资设立不具有独立纳税地位的分支机构，其来源于境外的所得，以境外收入总额扣除与取得境外收入有关的各项合理支出后的余额为应纳税所得额。 指南规定指出，境外分支机构合理支出范围通常包括境外分支机构发生的人员工资、资产折旧、利息、相关税费和应分摊的总机构用于管理分支机构的管理费用等。 2、明确了境外收入有关的费用扣除项目 指南规定：在就境外所得计算应对应调整扣除的有关成本费用时，应对如下成本费用（但不限于）予以特别注意： （1）股息、红利，应对应调整扣除与境外投资业务有关的项目研究、融资成本和管理费

3、用； （2）利息，应对应调整扣除为取得该项利息而发生的相应的融资成本和相关费用； （3）租金，属于融资租赁业务的，应对应调整扣除其融资成本；属于经营租赁业务的，应对应调整扣除租赁物相应的折旧或折耗； （4）特许权使用费，应对应调整扣除提供特许使用的资产的研发、摊销等费用； （5）财产转让，应对应调整扣除被转让财产的成本净值和相关费用。 3、明确了境外收入所得的确认年度 实施条例规定，股息、红利等权益性投资收益，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，按照被投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实现。 指南指出，企业来源于境外的股息、红利等权益性投资收益所得，若实际收到所得的日期与境外被投资方作出

4、利润分配决定的日期不在同一纳税年度的，应按被投资方作出利润分配日所在的纳税年度确认境外所得。企业来源于境外的利息、租金、特许权使用费、转让财产等收入，若未能在合同约定的付款日期当年收到上述所得，仍应按合同约定付款日期所属的纳税年度确认境外所得。 4、境内外共同支出的分摊方法 指南规定，企业应对在计算总所得额时已统一归集并扣除的共同费用，按境外每一国（地区）别数额占企业全部数额的下列一种比例或几种比例的综合比例，在每一国别的境外所得中对应调整扣除，计算来自每一国别的应纳税所得额。 （1）资产比例； （2）收入比例； （3）员工工资支出比例； （4）其他合理比例。 上述分摊比例确定后应报送主管税务

5、机关备案；无合理原因不得改变。 5、将境外分支机构亏损分为实际亏损与非实际亏损 指南将企业境外亏损分为实际亏损额和非实际亏损额，实际亏损额可以用该分支机构的所得在5年的期限内弥补，非实际亏损额向以后年度结转弥补不受5年的期限限制。 非实际亏损额是指企业在同一纳税年度的境内外所得加总为正数的，其境外分支机构发生的亏损，由于上述结转弥补的限制而发生的未予弥补的部分。 6、境外所得间接负担税额的计算公式财税2009125号文规定，境外所得间接负担税额的计算公式如下： 本层企业所纳税额属于由一家上一层企业负担的税额（本层企业就利润和投资收益所实际缴纳的税额+符合本通知规定的由本层企业间接负担的税额）本

6、层企业向一家上一层企业分配的股息（红利）本层企业所得税后利润额。 指南规定：（1）本层企业是指实际分配股息（红利）的境外被投资企业； （2）本层企业就利润和投资收益所实际缴纳的税额是指，本层企业按所在国税法就利润缴纳的企业所得税和在被投资方所在国就分得的股息等权益性投资收益被源泉扣缴的预提所得税； （3）符合通知规定的由本层企业间接负担的税额是指该层企业由于从下一层企业分回股息（红利）而间接负担的由下一层企业就其利润缴纳的企业所得税税额； （4）本层企业向一家上一层企业分配的股息（红利）是指该层企业向上一层企业实际分配的扣缴预提所得税前的股息（红利）数额； （5）本层企业所得税后利润额是指该层

7、企业实现的利润总额减去就其利润实际缴纳的企业所得税后的余额； 7、明确了境外所得申报税收抵免需要提供的资料 取得境外分支机构的营业利润所得需提供境外分支机构会计报表；境外分支机构所得依照中国境内企业所得税法及实施条例的规定计算的应纳税额的计算过程及说明资料；具有资质的机构出具的有关分支机构审计报告等； 取得境外股息、红利所得需提供集团组织架构图；被投资公司章程复印件；境外企业有权决定利润分配的机构作出的决定书等； 取得境外利息、租金、特许权使用费、转让财产等所得需提供依照中国境内企业所得税法及实施条例规定计算的应纳税额的资料及计算过程；项目合同复印件等。 8、申请享受税收饶让抵免的需提供的资料

8、 本企业及其直接或间接控制的外国企业在境外所获免税及减税的依据及证明或有关审计报告披露该企业享受的优惠政策的复印件； 企业在其直接或间接控制的外国企业的参股比例等情况的证明复印件； 间接抵免税额或者饶让抵免税额的计算过程； 由本企业直接或间接控制的外国企业的财务会计资料。企业境外所得税收抵免制度解读2012-02-24 19:47:03 已有62人阅读，有0人评论 分类：公司财税 作者：夏辉律师（和华利盛律师事务所（上海）律师） 背景 随着中国企业“走出去”的步伐逐步加大，就中国企业在境外所取得的收入如何进行税收征管也愈发显得重要。同时，由于企业境外所得收入通常会涉及不同国家和区域的税收管辖，

9、因而如何坚持一方面对企业境外所得进行规范的税收管理，另一方面防止重复征税，避免加重中国企业的税收负担，就成为相关部门必须慎重考虑和特别关注的问题。 在此背景下，企业所得税法及其实施条例对于中国企业境外所得计征及抵免，通过专章条款予以专门确认。此后，为进一步明确和完善境外所得税抵免制度，财政部和国家税务总局先后于2009年12月25日、2010年7月2日发布了关于企业境外所得税收抵免有关问题的通知（以下简称“通知”）及企业境外所得税收抵免操作指南（以下简称“操作指南”）。 基于此，笔者根据相关法律法规，对境外所得税抵免制度作初步梳理，以帮助中国企业在实践中更好地加以面对境外所得税抵免制度。 一、

10、适用境外企业所得税抵免制度的企业范围 关于适用境外企业所得税抵免制度的企业范围，企业所得税法规定，企业取得的下列所得已在境外缴纳的所得税税额，可以从其当期应纳税额中抵免（直接抵免）： （一）居民企业来源于中国境外的应税所得； （二）非居民企业在中国境内设立机构、场所，取得发生在中国境外但与该机构、场所有实际联系的应税所得。 同时企业所得税法还规定，居民企业从其直接或者间接控制的外国企业分得的来源于中国境外的股息、红利等权益性投资收益，外国企业在境外实际缴纳的所得税税额中属于该项所得负担的部分，可以作为该居民企业的可抵免境外所得税税额（间接抵免）。 操作指南第1条进一步明确，居民企业包括按境外法

11、律设立但实际管理机构在中国，被判定为中国税收居民的企业。 而国家税务总局于2009年4月22日发布关于境外注册中资控股企业依据实际管理机构标准认定为居民企业有关问题的通知（国税发200982号）中规定，由中国境内的企业或企业集团作为主要控股投资者，在境外依据外国（地区）法律注册成立的企业符合“国税发200982号”文中规定的相关条件，即被认定为其为实际管理机构在中国境内的居民企业。则按照操作指南的规定，该类企业也应当适用境外所得税抵免制度。 需要注意的是，“国税发200982号”文针对的是“中国境内的企业或企业集团”在境外依据外国（地区）法律注册成立的企业，而对于为上市目的而由自然人设立的离岸

12、公司是否适用同样的判断标准尚不明确。同时，税务总局也没有制定出对非境内注册居民企业的具体的税收征管措施。因此，对于由境内自然人在境外依据外国（地区）法律注册成立的企业是否能适用境外所得税抵免制度，暂时并不明确。 二、关于境外应纳税所得额的确认 1）境外应纳税所得额的范围 通知规定，企业应就其按照企业所得税法实施条例（以下简称“实施条例”）第七条规定确定的中国境外所得（境外税前所得），计算境外应纳税所得额。 根据实施条例的规定，境外应纳税所得额涵盖以下范围： （一）销售货物所得，按照交易活动发生地确定； （二）提供劳务所得，按照劳务发生地确定； （三）转让财产所得，不动产转让所得按照不动产所在地

13、确定，动产转让所得按照转让动产的企业或者机构、场所所在地确定，权益性投资资产转让所得按照被投资企业所在地确定； （四）股息、红利等权益性投资所得，按照分配所得的企业所在地确定； （五）利息所得、租金所得、特许权使用费所得，按照负担、支付所得的企业或者机构、场所所在地确定，或者按照负担、支付所得的个人的住所地确定； （六）其他所得，由国务院财政、税务主管部门确定。 2）境外应纳税所得额的确认原则 通知规定，对于境外所得应按照“分国不分项”的原则予以确认，即只要来源于同一国家（地区），境外所得的数额应该是不分收入项目（性质）的各项收入总和。 3）税前所得的还原及费用扣除 操作指南规定，对于根据上述

14、实施条例所确定的境外所得收入，应当将其还原计算后的境外税前所得。其后，再就计算企业应纳税所得总额时已按税法规定扣除的有关成本费用中与境外所得有关的部分进行对应调整扣除后，计算为境外应纳税所得额。 4）共同支出的合理确认 并且通知还确认，对于企业为取得境外所得而在境外发生的共同支出，与取得境外应税所得有关的、合理的部分，同样也应当应按照“分国不分项”的原则，分国家（地区）以合理比例进行分摊后扣除。操作指南进一步明确，共同支出，是指与取得境外所得有关但未直接计入境外所得应纳税所得额的成本费用支出，通常包括未直接计入境外所得的营业费用、管理费用和财务费用等支出。企业可按资产、收入、员工工资等比例或其

15、综合进行划分，也可按照其他合理比例予以确定，并在分摊比例确定后应报送主管税务机关备案。 三、境外所得税抵免 根据通知及所得税法的规定，境外所得税抵免额的确定，主要通过以下方式予以确认： 1)按照“分国不分项”原则及所得税法的规定，确定来源于某一国家（地区）的境外所得； 2）确认居民企业就其来源于某一国家（地区）的境外所得，在该国家（地区）所实际缴纳和负担的所得税的税款额； 3）在确认其在该国家（地区）所实际缴纳的所得税的税款后，在根据所得税法的规定，计算出其来源于该国家（地区）的境外所得的所得税抵免限额； 4）最后，根据第3)项所确认的抵免限额，计算和确认其应在中国缴纳的所得税额。 对于居民企

16、业而言，明确上述境外所得税抵免的流程，有助于其理清其来源于境外所得的税收缴付，有利于其根据按照进行符合公司自身需要的税收筹划，具有重要意义。 四、间接负担税额抵免 所谓间接负担，是指由居民企业间接控股20%以上的外国企业缴纳的，而由居民企业间接负担的境外所得税。根据实施条例的规定，间接负担就是指居民企业从其直接或或者间接控股20%以上的，不超过三层的外国企业所取得的股息、红利等权益性投资中，从最低一层外国企业起逐层计算的属于由上一层企业负担的税额后，最终由居民企业间接负担的境外所得税额。因而，所谓间接负担税额抵免就是指对于由居民企业间接负担境外所得税额的抵免。 值得引起关注的是，对于间接负担，

17、通知中仅明确了“股息、红利等权益性投资”所得，至于其他性质的所得来源，例如“利息、特许权使用费，财产转让收入”等是否也按照规定进行纳入抵免范围，通知并未涉及，我们理解，该等收入也应当包括在范围之内，毕竟居民企业所得者这些收入也承担了一定的税务负担，为避免重复征税的情形，应当纳入计算。 故此，我们建议，居民企业在遇到该等问题时，可以与主管税务机关就此进行磋商与讨论，以确认该等性质收入能否也能与“股息、红利等权益性投资”所得一样纳入到其间接负担的所得额计算范围之列。 五、对于境外投资的影响 如前所述，通知规定，居民企业需要就其来源于中国境外所得计算并缴纳境外应纳税所得额。因此，对于居民企业的境外投

18、资行为而言，其需要考虑的是在现有的税收制度下，进行合适的税务筹划和管理，根据自身情况，调整居民企业就来源于境外所得的纳税义务，消除境外所得的重复纳税，以实现更高的商业利益。 1）主动管理纳税义务时间 例如操作指南第十条规定，企业来源于境外的股息、红利等权益性投资收益所得，若实际收到所得的日期与境外被投资方作出利润分配决定的日期不在同一纳税年度的，应按被投资方作出利润分配日所在的纳税年度确认境外所得。 对于该等投资性收入，是根据被投资方作出利润分配时间确定纳税义务的，因而，居民企业完全可以通过适度延缓该等利润分配的时间，来延缓就该等收入在中国进行纳税的时间。 2）多层次持股结构中的境外所得 如前

19、所述，操作指南对于居民企业在多层持股结构中所取得的所得，应当逐层计算，并汇总确定居民企业的间接负担税额。 因此，对于居民企业而言，其需要考虑到各个层次的义务形式、运营成本及所在国家（地区）的税务成本，通过对各个层次的利润分配、收入性质的安排和调整，有效降低居民企业的该等间接负担税额。 综上所述，通知及操作指南的发布，是对所得税法及实施细则中所确定的企业境外所得税收抵免制度的细化和规定，对于企业而言，具有相当重要的作用。企业应当充分利用该等制度，通过对整个集团内部的税务分险的管控及筹划，以达到降低负税，尽可能消除重复征税，最终达到实现商业利益最大化的目标。 关于境外税收抵免所得税处理的相关提示

20、日期：2011-09-29 来源：中国税务网 【选择字号：大 中 小】一、涉及的文件 1、企业所得税法第二十三条、第二十四条； 2、财政部国家税务总局关于企业境外所得税收抵免有关问题的通知（财税2009125）号； 3、国家税务总局关于发布企业境外所得税收抵免操作指南的公告（国家税务总局公告2010年第1号） 二、税收执行口径 （一）居民企业可根据“分国不分项”的原则，从其当期应纳税额中抵免来源于中国境外的应税所得所计算的不超抵免限额的所得税税款。 （二）对于居民企业在境外设立具有独立法人地位的所在地税收居民企业，根据该企业汇回中国境内的股息红利等各项权益性所得计入该居民企业所属纳税年度的境外

21、应纳税所得额。 （三）对于居民企业在境外设立不具有独立纳税地位的分支机构，即根据企业设立地法律不具有独立法人地位或者按照税收协定规定不认定为对方国家（地区）税收居民的分支机构，以境外收入总额扣除与取得境外收入有关的各项合理支出后的余额为应纳税所得额。 （四）对于居民企业在境外设立不具有独立纳税地位的分支机构，按照企业所得税法及实施条例的有关规定计算的亏损，不得抵减其境内或他国（地区）的应纳税所得额，但可以用同一国家（地区）其他项目或以后年度的所得按规定弥补，并且不受5年期限限制。 （五）对于居民企业来源于境外的股息、红利等权益性投资收益，应按被投资方作出利润分配决定的日期确认收入实现；来源于境

22、外的利息、租金、特许权使用费、转让财产等收入，应按有关合同约定应付交易对价款的日期确认收入实现。 （六）对于企业因客观原因无法真实、准确地确认应当缴纳并已经实际缴纳的境外所得税税额的，只对该所得来源国（地区）的实际有效税率高于12.5%，可按境外应纳税所得额 的12.5%作为抵免限额。 （七）在计算境外所得税收抵免时，分为直接抵免和间接抵免，其中居民企业（包括按境外法律设立但实际管理机构在中国，被判定为中国税收居民的企业）可以就其取得的境外所得直接缴纳和间接负担的境外企业所得税性质的税额进行抵免。非居民企业（外国企业）在中国境内设立的机构（场所）可以就其取得的发生在境外、但与其有实际联系的所得

23、直接缴纳的境外企业所得税性质的税额进行抵免，即只涉及直接抵免。 在计算间接抵免时只适用于符合规定持股方式的三层外国企业，另有文件明确规定的除外。截止至目前，共有两个文件对此进行了特殊规定，一个文件是关于某银行从境外取得的股息所得税收抵免层级由三层扩大到五层；另一个文件规定了我国石油企业在境外从事油（气）资源开采的，可以选择采取“不分国不分项”原则计算境外应纳税所得额，同时将税收抵免层级由三层扩大到五层。 三、政策执行的风险点 （一）应根据居民企业在境外设立的机构主体性质的不同而分别进行处理。 居民企业在境外设立不具有独立纳税地位的分支机构取得的各项境外所得，无论是否汇回中国境内，均应计入该企业

24、所属纳税年度的境外应纳税所得额。 境外所得允许弥补境内机构的亏损。境外亏损不能用境内所得弥补。 （二）准确判断境外所得的确认时间。 （三）注意简易办法计算抵免限额的适用条件。 选择按境外应纳税所得额的12.5%作为抵免限额的简易办法的，应注意所得来源国（地区）的实际有效税率是否低于12.5%。若低于12.5%，则不能选择该项简易办法计算抵免限额。 （四）一般企业在计算境外应纳税所得额时，应遵循“分国不分项”的原则，在计算间接抵免时只适用于符合规定持股方式的三层外国企业。对于特殊文件，应注意本企业是否适用该文件，例如文件规定的是我国石油企业在境外从事油（气）资源开采的情况，若不符合该情况，也不能适用此文件。