会计0821任国宏宏毕业论文.doc

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1、【精品文档】如有侵权，请联系网站删除，仅供学习与交流会计0821任国宏宏2012年毕业论文.精品文档.武 汉 纺 织 大 学毕 业 设 计论 文题目：企业养老金会计问题的研究院 系： 会 计 学 院 专 业： 会 计 姓 名： 任国宏 指导教师： 周 萍 2012年5月15日武汉纺织大学毕业设计（论文）任务书课题名称：企业养老金会计问题的研究 完成期限： 2012年1月18日至2011年5月21日院系名称 会计学院 指导教师 周萍 专业班级 0801 指导教师职称 副教授 学生姓名 任国宏 院系毕业设计（论文）工作领导小组组长签字 一、毕业设计阶段的任务1.在导师的指导下完成选题2.在调研或查

2、阅文献的基础上撰写开题报告3.按照学校和导师的要求完成毕业论文（设计）4.完成主要英文参考文献的翻译二、毕业设计的基本要求 1. 开题报告（不少于2500字） （1）阐明课题的意义 （2）综述所属领域的研究状况 （3）本课题的研究内容 （4）说明研究的手段、方法和步骤 （5）列示主要参考文献 2. 毕业论文 （1）论文正文约12000字。（2）题目和标题的字数控制在25个字以内，一般不超过20个字。 （3）正文应做到观点鲜明，中心突出；层次清晰，结构合理；说理透彻，逻辑顺畅；基本理论正确，资料翔实可靠；语言流畅，格式规范。其中，正文中一般应当有文献综述部分。 （4）主要参考文献至少列示20条；

3、其中，外文参考文献不少于5条；参考文献的号码应当在正文中标注。 3. 英文文献翻译（数量不少于3000汉字）含英文原稿、中文翻译稿。英文原稿应当是写作毕业论文时的主要英文参考文献的组成部分。三、进度安排毕业设计阶段进度计划表序号起止日期计划完成内容实际完成情况检查人签名及日期1完成开题报告2完成初稿3修改论文初稿，资料的再搜集5完成毕业论文相关的全部内容指导教师 答辩批准日期注：1.本任务书一式两份，一份院（系）留存，一份发给学生，任务完成后附在说明书内。2.“实际完成情况”和“检查人签名”由教师用笔填写，其余各项均要求打印，打印字体和字号按照武汉纺织大学毕业设计（论文）规范执行。武汉纺织大学

4、毕业设计（论文）开题报告课题名称 企业养老金会计问题的研究院系名称会计学院院系名称会计学院班 级会计0801班 姓 名任国宏一、研究的背景及意义随着“银色潮流”席卷全球，人口老龄化问题成为21世纪世界各国面临的严峻挑战。养老保险在社会保障体系中的地位逐步上升，能否实现“老有所养”成为判断一国经济发展水平的重要标志。对于我国而言，薄弱的经济基础和庞大的人口基数使得人口老龄化问题尤为突出，有关专家预言，我国将在本世纪中叶步入一个老龄化的社会阶段。因此，自上世纪80年代开始，我国就针对养老保障体制进行了一系列的改革，形成了目前多层次的养老保险制度模式。 在多层次的养老保险制度模式中，第一层次的社会基

5、本养老保险为广大退休职工提供基本的生活保障，它的覆盖面最广，也是我国养老保险的基础。在相当长的一段时期之内，基本养老保险的基础性地位不会改变。我国的基本养老保险采取统帐结合的方式，从2006年1月1日起，个人账户全部由个人缴费形成，企业只负责缴纳社会统筹部分，需要对这一部分的养老金费用作出相应的会计处理。 建立企业补充养老保险的目的在于提高企业职工退休后生活质量和福利水平，所以这一层次的养老保险是解决我国城镇人口老龄化问题的突破口。尽管目前企业补充养老保险的覆盖率和年金替代率都很低，但不可否认它仍然是未来我国养老保险体系中的一个重要支柱。从企业自身的角度来看，为了激励员工、吸引人才，为员工提供

6、退休后的养老金承诺也是十分必要的。随着市场竞争的加剧和金融市场的逐步发展，可以预见，企业补充养老保险费用在企业支出中所占的份额将会逐渐增加。这一点应当在企业对外提供的会计信息中有所体现。 在2006年财政部颁布的企业会计准则第9号职工薪酬中，将基本养老保险费用和企业补充养老保险费用合并为养老保险费，对其确认、计量以及披露作出了相关规定，形成了我国目前的企业养老金会计。然而，准则中也体现出很多企业养老金会计核算中的缺陷，企业养老金会计没有充分体现养老金的经济实质，也没有提供足够多的会计信息。另一方面，发达国家（尤其是年金市场发展完善的美国）在企业养老金会计方面有丰富的经验，值得借鉴。因此，有必要

7、在参考国外养老金会计核算方法的基础之上，对我国目前的企业养老金会计提出改进建议，这正是本文的写作目的之所在。 二、国外养老金会计处理方法分析在美国目前的财务会计准则体系中，涉及养老金会计的准则包括：FAS 第87号雇主对养老金的会计处理；FAS 第88号雇主对既定受益养老金计划的结算、削减和终止福利的会计处理；FAS 第132号雇主对养老金和其他退休后福利的会计处理的确认、计量日和披露要求的修正；FAS 第158号雇主对既定受益养老金和其他退休后福利的会计处理。 在FAS第87号中，分别两种不同的养老金计划对养老金会计处理方法做出了规定。 既定缴费计划（Defined Contribution

8、 Plan）之下，企业依照一个公式在每段时期支付给养老基金托管人一定数额的资金，养老金的支付水平取决于企业累积缴纳的养老基金及其投资运营所获取的收益。换而言之，既定缴费计划的特点在于企业并不承诺未来养老金支付的具体金额，雇员承担了至其领取到养老金为止的所有风险。 既定受益计划（Defined Benefit Plan）之下，企业承诺在雇员退休后一次或分次向其支付一定金额的养老金。因此，雇员退休后可获得的福利是确定的，企业除了保证其对养老基金的缴纳可以实现养老金支付承诺以外，还要承担物价变动和投资收益不确定等等风险。 三、我国养老金会计处理方法分析2006年，财政部制定并颁布了新的企业会计准则，

9、规定自2007年1月1日起在上市公司范围内施行、鼓励其他企业执行企业会计准则第1号存货等38项具体准则。新准则的应用是我国企业会计准则向国际标准趋同的表现，相对于旧准则来说，增加了许多以前尚未涉及的规范范畴，对原有具体准则的改变体现了不同的会计理念。由于新的企业会计准则在理论和实际操作上具有跳跃性的改变，完全替代旧准则需要一个比较长的适应期。 企业会计准则第9号职工薪酬对企业养老金会计作出了相关规定。在此准则的总则中，将职工薪酬定义为企业为获得职工提供的服务而给予各种形式的报酬以及其他相关支出，其中包括医疗保险费、养老保险费、失业保险费等社会保险费，养老保险费是指企业缴纳的基本养老保险和补充养

10、老保险。根据我国目前的实际情况，企业会计准则第9号职工薪酬将我国企业的养老金计划（包括基本养老保险计划和企业补充养老保险计划）视为既定缴费计划。因此，养老金费用的确认和计量方法如下：在职工为企业提供服务的会计期间，按工资总额的一定比例计算，根据职工提供服务的受益对象，分别不同的情况进行处理。应由生产产品、提供劳务负担的养老保险费，计入存货成本或劳务成本；应由在建工程、无形资产负担的养老保险费，计入建造固定资产或无形资产成本；除此之外的其他部分，计入当期损益。在信息披露方面，准则中规定企业应当在附注中披露与职工薪酬有关的相关信息，其中包括应当为职工缴纳的养老保险费及其期末应付未付金额。 四、研究

11、的方法、步骤和内容本文主要采用以下方法方法对人力资源会计的有关理论、概念、实质进行了阐释：（1）文献研究法。通过阅读财务管理学、管理学、现代企业理论和会计学等诸多学科的有关著作，从理论上提升研究深度。通过互联网等途径搜集并研究全国各种有关-的资料；（2）比较研究法。通过有关人力资源会计的各种思想和理论进行比较分析，对本课题进行研究；（3）归纳总结法。通过各种途径对本课题进行研究后，归纳总结出新的观点，并针对问题研究总结出对策。 本文的研究步骤为：（1）确定研究课题；（2）根据所确定课题广泛搜集资料；（3）拟写提纲，把准备使用的材料组成一个层次清楚，有严密逻辑关系的理论体系；（4）按照所拟提纲，

12、确定初稿；（5）在初稿的基础上修改，定稿成文。 本文的研究内容： 第一部分“前言”，主要介绍本文的研究背景和意义，描述国内外对外人力资源的研究状况，并简要介绍论文的构成和研究的内容； 第二部分“人力资源会计概述以及在我国的应用现状”，主要介绍人力资源的定义、理论基础、存在的问题； 第三部分“我国建立人力资源会计的必要性”，分析其在我国应用的必要性； 第四部分“我国人力资源会计发展困境的原因及对策分析”，分析人力资源会计在我国实施存在的问题，对人力资源会计在我国的应用前景提出对策； 第五部分“推动我国人力资源会计发展的建议”，对人力资源会计在我国的发展提出建议； 第六部分 简述“人力资源会计的发

13、展前景”； 第七部分“案例分析”，对山东航空股份有限公司案例，从人力资源会计角度进行分析； 第八部分“结语”，对文章主要观点和看法进行全面总结。四、参考资料1 丁建中.从济贫到社会保险M.中国社会科学出版社，2000年版。2 萧鸣政.人力资源管理。3 世界银行，老年保障和中国的养老金体制改革Z.中国财政经济出版社，1998年版。4 王军南、陈微波.劳动关系和社会保险M，山东任命出版社，2004年版。5 中级会计实务6 刘贵平，养老保险的人口学研究M，中国人口出版社，1999年版。7 殷俊.中国企业年金制度发展研究D，武汉大学，2003。8 西方财务会计9 朱康萍.企业养老金会计准则制定的思考J

14、、会计研究，2004,(3)。10 季晓东.养老金会计处理的探讨J.会计研究，2002,(6)。11、iangqian Zhang. Chinese Traditional Culture and Business EnterpriseHuman Resources M anagementJ. China-USA Business Review,2005(4):13-16.12、anxin Cao,Yanping Yang,Ren Wang.4Research on Accounting of Human Resources DevelopmentJ.China-USA Business Re

15、view,2005(4):64-68.13、 S. Becker. Human Capital and the Personal Distribution of Income: An Analytical. Woytinsky lecture NO.1, Instribution of public administration and Arbors, university of Michigan, P170 指导教师签名： 年 月 日 摘要由于人口老龄化问题的严重化，经过不断的改革和创新，我国形成了目前多层次的养老保障体系。然而，目前我国以企业为主体的养老金会计在理论研究和实务操作方面都存在

16、缺陷，主要体现在：不应将基本养老保险费用和补充养老保险费用合并进行会计处理；基本养老保险费用不应该采取既定缴费计划的会计核算方法；补充养老保险费用的披露要求未规定。因此，有必要在借鉴国外成熟的养老金会计核算经验之上，结合我国的实际情况，对我国的企业养老金会计提出改进建议。 目前，我国缺乏庞大的高素质会计师和精算师队伍，中小企业年金市场的发展也很缓慢，这些都是阻碍企业养老金会计发展的因素。尽管如此，在这些障碍得到克服以后，我国未来的企业养老金会计核算应该有一个新的框架：基养老保险部分采用既定受益计划下的核算方法，并采取非资本化观点处理养老金资产和负债；补充养老保险部分采用既定缴费计划下的核算方法

17、，重点在于披露部分。关键词：基本养老保险； 补充养老保险； 养老金计划；养老金会计；建议 ABSTRACTNothing becomes more and more serious, China has built the mode of institution about pension of three levels after a series of reform and innovation. However,the enterprise pension accounting in our country still has a many of drawback in the area

18、 of both academic exploration and application.For instance,it is wrong to apply the same approach to treat both basic pension and supplementary industrial pension;basic pension should not be regarded as DC plan;and there is no enough requirement about disclosure of supplementary industrial pension.S

19、o,it is important to learn some excellent experiences of other countries and to give some advisement in how to improve the accounting treatment of enterprise pension plans in our country. Now,China is short of accountant and actuary highly educated,the enterprise annuity market of small and middle e

20、nterprises develops slowly.They are all the obstruction in the development of enterprise pension accounting.Nevertheless,if these problems were be settled we will have a new method in pension accounting:in the basic pension part,it will design the pension accounting model with Chinese characteristic

21、s,regarding the basic pension as DB plan;in the supplementary pension part,it will consider the supplementary pension as DC plan and emphasize the disclosure. Keywords:basic pension; supplementary pension; pension plan; pension accounting; advic1 前言1.1 研究背景及意义随着“银色潮流”席卷全球，人口老龄化问题成为21世纪世界各国面临的严峻挑战。养老

22、保险在社会保障体系中的地位逐步上升，能否实现“老有所养”成为判断一国经济发展水平的重要标志。对于我国而言，薄弱的经济基础和庞大的人口基数使得人口老龄化问题尤为突出，有关专家预言，我国将在本世纪中叶步入一个老龄化的社会阶段。因此，自上世纪80年代开始，我国就针对养老保障体制进行了一系列的改革，形成了目前多层次的养老保险制度模式。 在多层次的养老保险制度模式中，第一层次的社会基本养老保险为广大退休职工提供基本的生活保障，它的覆盖面最广，也是我国养老保险的基础。在相当长的一段时期之内，基本养老保险的基础性地位不会改变。我国的基本养老保险采取统帐结合的方式，从2006年1月1日起，个人账户全部由个人缴

23、费形成，企业只负责缴纳社会统筹部分，需要对这一部分的养老金费用作出相应的会计处理。 建立企业补充养老保险的目的在于提高企业职工退休后生活质量和福利水平，所以这一层次的养老保险是解决我国城镇人口老龄化问题的突破口。尽管目前企业补充养老保险的覆盖率和年金替代率都很低，但不可否认它仍然是未我国养老保险体系中的一个重要支柱。从企业自身的角度来看，为了激励工、吸引人才，为员工提供退休后的养老金承诺也是十分必要的。随着市场竞争的加剧和金融市场的逐步发展，可以预见，企业补充养老保险费用在企业支出中所占的份额将会逐渐增加,这一点应当在企业对外提供的会计信息中有所体现。 在2006年财政部颁布的企业会计准则第9

24、号职工薪酬中，将基本养老保险费用和企业补充养老保险费用合并为养老保险费，对其确认、计量以及披露作出了相关规定，形成了我国目前的企业养老金会计。然而，准则中也体现出很多企业养老金会计核算中的缺陷，企业养老金会计没有充分体现养老金的经济实质，也没有提供足够多的会计信息。另一方面，发达国家（尤其是年金市场发展完善的美国）在企业养老金会计方面有丰富的经验，值得借鉴。因此，有必要在参考国外养老金会计核算方法的基础之上，对我国目前的企业养老金会计提出改进建议，这正是本文的写作目的之所在。 1.2 文献综述随着养老金越来越受到来自各方面的关注，我国的企业养老金会计也逐渐由非规范化走向规范化。目前，在企业养老

25、金会计理论方面，已经就养老金的性质和企业养老金的会计核算原则达成了共识；在操作准则方面，企业会计准则第9号职工薪酬（2006年）中亦涉及到对企业养老保险费用的会计处理方法。1.2.1养老金的性质：从社会福利观到劳动报酬观的转变季晓东（2001）、候新霞（2004）等均指出：社会福利观认为，职工退休后不再从事劳动却仍然可以领取养老金，是政府在宏观经济领域发挥功能的结果，是对国民收入所进行的再分配。因此，养老金在实质上隶属于社会福利的范畴。与此相对应养老金成本的会计处理采用的是“现收现付制”，企业在职工的在职期间并不确认养老金成本，只在实际支付时列入营业外支出或管理费用。劳动报酬观认为，职工之所以

26、可以在退休之后领取养老金是因为他们曾经为企业提供了劳务服务，养老金与工资一样，是劳动力价值的组成部分，不同之处仅在于养老金是以“递延工资”的形式表现出来的。因此，在会计核算中，不论养老金实际支付与否，都应当在将来有权取得养老金的职工提供服务的期间将养老金成本系统地、合理地分配于各会计期间和各成本项目。从企业补充养老保险的功能来看，其性质应该采纳劳动报酬观的观点。 1.2.2养老金会计核算原则：权责发生制原则和配比原则由于将养老金的性质定位于劳动报酬观之上，潘秀芹（2005）、金旭光（2003）等认为养老金是劳动力价值的组成部分，是劳动报酬的递延支付。因此在职工提供服务期间，企业在支付工资的同时

27、，还要及时确认和计量这部分延期支付的附加价值，并计人当期成本；企业在获得了职工提供当期服务的权利时，也就负有了确认养老金负债的义务。企业的养老金费用必须在相关的权利义务发生当期进行确认和计量，作为企业生产经营活动的必要费用。这种分期计入与权责发生制原则相一致的，是权责发生制原则内在要求的体现。另外，养老金的会计核算还应该符合配比原则。养老金成本的发生是以职工提供劳动为依据，是其劳动报酬的一部分，而职工在付出劳动的同时也为企业创造了价值，带来了相应的经济效益。因此，针对企业提取的养老金所作的会计核算要满足配比原则的要求。 在不同的养老金计划之下会计核算方法有所区别。通过潘秀芹（2005）、候新霞

28、（2004）等学者的对比分析可以看出，既定缴费制的会计核算较为简单，由于不对未来的养老金支付水平做出承诺，企业在每一会计期间仅就其应当缴纳的养老基金确认为相应成本费用，当实际缴纳金额与按公式计算出的金额不符时才确认负债（应付养老金）或资产（预付养老金）。既定受益制的会计核算则涉及到养老金成本的分项计算、养老金负债和养老基金资产的核算等十分复杂的问题。大多数学者认为，我国目前的实际情况使得企业养老金会计只能采用既定缴费制下的会计核算方法。季晓东（2001）仔细剖析了我国的实际情况，指出在中国的基本养老保险应该采取既定缴费型养老金计划来进行会计核算。当然，随着各方面条件的成熟，企业养老金会计，尤其

29、是大企业的养老金会计可以逐步过渡到按既定受益制计划来进行基本养老保险部分的会计核算。例如，彭洋(2004)提出:中国应该建立混合型养老金计划的模式，相应地，以既定受益计划的方式核算企业缴纳的基本养老金，以既定缴费计划的方法核算企业缴纳的补充养老金。王建刚、王琴(2006)也对我国的企业养老金会计作出了新的框架设计：养老基金资产采用公允价值计价，养老金负债采用预计养老金负债的计量属性，养老金净成本由当期服务成本、利息费用、养老金计划资产投资收益、前期服务成本和精算利得与损失，以净值列示于损益表。目前，大多数学者将研究方向定位于：在借鉴国外养老金会计核算中的成熟经验的基础之上对我国企业养老金会计核

30、算方法的改进提出可行的建议。 2 我国养老保险制度的发展上世纪80年代，我国就开始对养老保险统筹试点进行改革和探索，所谓统筹，就是在一定的范围内，统一筹划养老保险基金的征缴、管理和使用。截至2007年底，我国共有13个省县市自治区名义上实行养老保险省级统筹，可以说，中国养老保险的统筹层次还是很低的，难以发挥社会保险的互济和调剂功能,不利于提高管理水平,在一定程度上影响了劳动力的合理流动，而且转移接续困难,影响了劳动者参保的积极性。到了20世纪90年代，我国建立了由国家、企业和个人共同负担的基金筹集模式，即按照三方共同负担的原则，国家、企业（劳动者所在经济单位）及劳动者个人都要按照一定的方式和比

31、例承担社会保险基金的筹集，实现了社会统筹与个人账户相结合基本养老保险改革模式，这是我国在世界上首创的一种新型的基本养老保险制度，随着该制度在中国实践中的不断完善，已逐步走向成熟。养老保险的产生与发展，是与国家的政治、经济和社会文化紧密结合在一起的，它是社会化大生产的产物，也是社会进步的标志。3我国养老保险的类型浅析我国的养老保险是由三个部分组成的，即基本养老保险、企业补充养老保险以及个人储蓄性养老保险,以下是我根据三个养老保险类型的含义及个人对其理解而作出的浅层次的解析。基本养老保险，所谓“基本”二字，即说明了基本养老保险是我国养老保险组成体系中最中心的，最基本的层次，是以国家的统一的法规政策

32、来强制建立和实施的，换句话说，对于用人单位和劳动者，基本养老保险的养老保险费是“必须”缴纳的，而不是“可有可无”的，“必须”二字也是对“强制”二字作出的很好的解释。企业补充养老保险是我国养老保险体系的第二个层次，是在基本养老保险的基础上产生的，只有在缴纳了基本养老保险费之后才可享有的。至于养老保险体系的第三个层次-个人储蓄性养老保险，它是根据劳动者自己的意愿，自行选择经办机构的一种补充保险形式。我国养老保险的三个组成部分，很好的阐述了社会统筹与个人账户相结合这个概念。4 外国养老金会计处理方法分析 4.1 美国的养老金会计 在美国目前的财务会计准则体系中，涉及养老金会计的准则包括：FAS 第8

33、7号雇主对养老金的会计处理；FAS 第88号雇主对既定受益养老金计划的结算、削减和终止福利的会计处理；FAS 第132号雇主对养老金和其他退休后福利的会计处理的确认、计量日和披露要求的修正；FAS 第158号雇主对既定受益养老金和其他退休后福利的会计处理。 在FAS第87号中，分别两种不同的养老金计划对养老金会计处理方法做出了规定。 既定缴费计划（Defined Contribution Plan）之下，企业依照一个公式在每段时期支付给养老基金托管人一定数额的资金，养老金的支付水平取决于企业累积缴纳的养老基金及其投资运营所获取的收益。换而言之，既定缴费计划的特点在于企业并不承诺未来养老金支付的

34、具体金额，雇员承担了至其领取到养老金为止的所有风险。 既定受益计划（Defined Benefit Plan）之下，企业承诺在雇员退休后一次或分次向其支付一定金额的养老金。因此，雇员退休后可获得的福利是确定的，企业除了保证其对养老基金的缴纳可以实现养老金支付承诺以外，还要承担物价变动和投资收益不确定等等风险。4.1.1既定缴费计划下的养老金会计既定缴费计划根据某种方法计算出在每一会计期间企业应该向养老基金缴纳的金额，企业的义务仅在于按此计划提存养老基金。因此，会计处理方法十分简单明了。企业各期应确认的养老金成本通常就等于当期应提存的养老基金，会计处理只需借记养老金成本，贷记现金或银行存款。如果

35、企业在某一会计期间应提存的数额与实际提存金额不一致，则确认为一项负债或资产。 4.1.2既定受益计划下的养老金会计既定受益计划的特征之一在于养老金成本的发生与养老基金的提存是两个相对独立的过程。根据劳动报酬观的观点，养老金是企业对雇员承诺的“递延工资”，它的发生是以雇员在职期间对企业提供服务为前提的。再根据权责发生制原则和配比原则，可知养老金成本的主要内容应该是雇员在某一会计期间提供劳务所能得到的递延工资。另一方面，由于企业承担了养老金支付的风险，养老基金提存的目的是保证企业将来有能力支付已经对雇员作出的养老金承诺，所以每一会计期间具体提存的金额并不受硬性的约束，也不能作为该期的养老金成本。

36、递延工资转换成养老金成本除了要考虑货币的时间价值以外，还涉及养老基金投资运营损益、精算假设改变、养老金计划的调整等诸多因素，会计核算过程中需要专业精算师的协助。这些原因同样也导致了养老金成本构成内容的复杂。根据FAS第87号，既定受益计划下的养老金成本包括服务成本、利息成本、过渡性成本、前期服务成本、养老金损益和养老基金资产预计报酬六项。其中，过渡性成本、前期服务成本、养老金损益三项是指它们在当期的摊销额，这样处理的目的在于抹平各会计期间养老金成本波动的幅度。 企业承担的对递延工资未来支付义务的精算现值累积形成了企业的养老金给付义务，也就是企业的养老金负债。与此同时，企业按计划提拨给基金组织并

37、由其管理运营的资产形成了养老金资产。由于对企业和基金组织间的关系存在着不同的看法，在处理养老金资产和负债时，有非资本化和资本化两种不同的观点。非资本化观点认为基金组织是一个独立于企业存在的经济实体，养老金资产和负债都不需要在企业会计报表中反映，当企业向基金组织提存的金额与当期确认的养老金成本不一致时，才会形成资产负债表中的一项资产或负债；资本化观点强调养老金的经济实质而非法律形式，由于企业最终负有偿付养老金的义务，因此在会计处理中，企业应该将养老金资产与负债在会计报表中加以反映。在FAS第87号公告发布以前，关于养老金计划的会计遵循非资本化方法，而在FAS第87号中的规定倾向于资本化方法。 基

38、于以上原则，需要核算养老金资产和负债。养老金负债涉及到两个概念，预计给付义务（PBO）是以未来的工资水平为基础估算出的养老金给付义务；累计给付义务（ABO)则是以目前工资水平为基础估算出的养老金给付义务。根据FAS第87号，企业应将养老金资产和负债相互抵销后在报表中列示净额。在某一特定计量日期，预计给付义务大于养老基金资产公允价值的部分为基金缴纳不足的预计给付义务，是企业的养老金净负债；养老基金公允价值大于预计给付义务的部分为超额缴纳的预计给付义务，是企业的养老金净资产。养老金净负债或净资产在财务报表附注中予以揭示。同时，在某一特定计量日期将企业的累计给付义务与养老基金资产公允价值的差额作为应

39、确认养老金负债的下限，并将该差额与企业已确认的应付养老金或预付养老金进行比较，补记不足的养老金负债。4.2国际会计准则中的养老金会计 2006年9月29日，美国财务会计准则委员会（FASB）发布了最新的养老金和退休福利准则，即FAS第158号雇主对既定受益养老金和其他退休后福利的会计处理。 相比于FAS第87号，FAS第158号对养老金会计处理的改变之处在于：（1）合计所有充足资金保障计划的数额并在财务状况表中将这些数额确认为资产，同时合计所有无资金保障计划的数额并在财务状况表中将这些数据确认为负债。也就是将原有的在报表附注中揭示养老金净资产或净负债改为在资产负债表中直接确认为资产和负债（资产

40、和负债同时出现是由于企业参与了多个养老金计划）。（2）养老金成本的内容有所调整。前期服务成本、养老金损益和过渡性成本的摊销额不再确认为期间养老金净成本（Net Periodic Pension Cost）的一部分，而是确认为其他综合收益(Other Comprehensive Income).（3）除少数情况例外，计量日必须是企业会计年度的最末一天。 5我国养老金会计处理方法分析 5.1企业会计准则中的相关规定 2006年，财政部制定并颁布了新的企业会计准则，规定自2007年1月1日起在上市公司范围内施行、鼓励其他企业执行企业会计准则第1号存货等38项具体准则。新准则的应用是我国企业会计准则向

41、国际标准趋同的表现，相对于旧准则来说，增加了许多以前尚未涉及的规范范畴，对原有具体准则的改变体现了不同的会计理念。由于新的企业会计准则在理论和实际操作上具有跳跃性的改变，完全替代旧准则需要一个比较长的适应期。 企业会计准则第9号职工薪酬对企业养老金会计作出了相关规定。在此准则的总则中，将职工薪酬定义为企业为获得职工提供的服务而给予各种形式的报酬以及其他相关支出，其中包括医疗保险费、养老保险费、失业保险费等社会保险费，养老保险费是指企业缴纳的基本养老保险和补充养老保险。 根据我国目前的实际情况，企业会计准则第9号职工薪酬将我国企业的养老金计划（包括基本养老保险计划和企业补充养老保险计划）视为既定

42、缴费计划。因此，养老金费用的确认和计量方法如下：在职工为企业提供服务的会计期间，按工资总额的一定比例计算，根据职工提供服务的受益对象，分别不同的情况进行处理。应由生产产品、提供劳务负担的养老保险费，计入存货成本或劳务成本；应由在建工程、无形资产负担的养老保险费，计入建造固定资产或无形资产成本；除此之外的其他部分，计入当期损益。在信息披露方面，准则中规定企业应当在附注中披露与职工薪酬有关的相关信息，其中包括应当为职工缴纳的养老保险费及其期末应付未付金额。 5.2养老金会计处理的研究 随着社会保障体制改革的不断深入，我国正在建立和完善具有中国特色、适应社会主义市场经济发展需要的多层次的养老保险制度

43、。它包含三个层次，第一层次是社会统筹与个人账户相结合的基本养老保险；第二层次是企业年金（又称企业年金）；第三层次是个人储蓄性养老保险。2006年3月，我国颁发了第一部规范企业年金基金的会计准则：企业会计准则第10号企业年金基金。同时颁布的企业会计准则第9号职工薪酬也对养老金的会计处理有了新的规定。本文试图通过借鉴国外养老金会计核算中的成熟经验，对我国养老金会计中的几个问题进行探讨，以期对我国养老金会计的顺利实施和今后的发展提供一些思路。 5.2.1企业：养老金会计的核算主体 我国2005年颁布的企业年金基金管理试行办法要求，设立企业年金的企业及其职工作为委托人与企业年金理事会或法人受托机构（以

44、下简称受托人），受托人与企业年金基金账户管理机构（以下简称账户管理人）、企业年金基金托管机构（以下简称托管人）和企业年金基金投资管理机构（以下简称投资管理人），按照国家有关规定建立书面合同关系。作为企业年金委托人的企业则依照企业会计准则第9号职工薪酬以企业为主体来规定企业为职工缴纳的养老保险费（包括基本养老保险和企业年金），应当按照职工为其提供服务的会计期间和受益对象，计入相关资产的成本，或确认为当期费用。而企业年金的受托人、托管人、账户管理人、投资管理人应当按照企业会计准则第10号企业年金基金以企业年金为会计主体，规范企业年金的资产、负债、净资产、收入、费用的确认和计量，以及财务报表列表等内

45、容。 因此，严格来说与绝大多数企业相关的养老金会计应依照企业会计准则第9号职工薪酬实施，其会计主体是企业本身。而企业会计准则第10号企业年金基金是用来规范企业年金的受托人、托管人、账户管理人、投资管理人，要求他们以企业年金基金作为独立的会计主体进行确认、计量和列报，要求他们应当将年金基金与其固有资产和其他资产严格区分，以确保企业年金基金的安全。这有助于提供关于企业年金财务状况、净资产变动等方面的有用信息，进而反映相关各方受托责任的履行情况。 5.2.2权责发生制：养老金会计的核算原则 以前我国对养老金的核算是基于收付实现制，而今年的新会计准则开始采用权责发生制进行核算，这是由于以下两点原因：

46、2.1对于养老金的会计处理，国际上通常是在“社会福利观”或“劳动报酬观”的理念指导下进行的 社会福利观认为：职工退休后不再从事岗位性的劳动，但却领取养老金，这是对剩余价值的再分配，实质上隶属于社会福利的范畴。与此相应的养老金成本的会计核算采用的是“收付实现制”，企业职工在职期间并不确认养老金成本，只是在实际支付养老金时列为“营业外支出”或“管理费用”。劳动报酬观认为：职工退休后领取的养老金是职工劳动力价值的组成部分，与职工在职时领取的工资一样属于劳动力再生产费用的一部分。这种观点主张，养老金是递延的劳动报酬，属于“递延工资”的范畴。权责发生制要求，与当期收入相关的费用，不论其是否实际支付，都应在当期确认。因此，在会计核算中，按照权责发生制来确认养老金成本，能够保证在那些将来有权取得养老金的职工提供服务的期间将养老金成本（递延工资）系统的、合理的分配于各会计期间和各个成本项目。在实践中，绝大多数国家的会计理念都在由“社会福利观”向“劳动报酬观”进行过渡，与此相应，养老金成本的会计核算原则也由收付实现制向权责发生制转变，我国养老金会计的发展也印证了这一轨迹。基金筹措是一个财务程序，其目的是转移资产以实现有可动用的资金以履行将来支付养老金的义务；养老金成本的确认是确保将养老金成本系统的、合理的分配于那些将来有权